Международные стандарты учета и финансовой отчетности

     Информация  в финансовой отчетности должна быть в максимальной степени приближена к реальному экономическому положению компании. В частности, неприемлемо изменение резервов для «регулирования» финансовых результатов компании. Показатели отчетности не должны формироваться исходя из запланированных менеджментом компании целей, тем более, когда эти цели не могут быть достигнуты. Руководство должно достаточно осторожно подходить к использованию оценок и допущений, не завышая активы и доходы и не занижая обязательства и расходы.

     Для обеспечения надежности информация должна представляться в финансовой отчетности в полном объеме, с учетом пределов ее существенности и затрат. Пропуск может исказить представление о компании и ввести в заблуждение пользователей, такая информация ненадежна и неуместна.

     Пользователям должна быть предоставлена возможность  сопоставлять финансовую отчетность компании за различные отчетные периоды, с тем, чтобы можно было выявить тенденции изменения ее финансового положения и результатов хозяйственной деятельности. Пользователи также должны получить возможность сопоставлять финансовую отчетность различных компаний с целью сравнения их финансового положения, результатов хозяйственной деятельности и изменений финансового положения. Оценка и демонстрация финансовых последствий аналогичных операций должны отражаться в отчетности последовательно в ходе всей деятельности компании и временных периодов, а также последовательно и в отношении различных компаний. Сопоставимость, в частности, обеспечивается тем, что пользователи информируются об учетной политике, используемой при составлении финансовой отчетности, обо всех изменениях такой политики, а также о влиянии этих изменений. Пользователям необходимо иметь возможность идентифицировать различия учетных политик для аналогичных операций, используемых той же самой компанией в различные периоды времени и другими компаниями. Соблюдение МСФО, в том числе, требований по раскрытию информации, помогает обеспечить сопоставимость. В связи с тем, что пользователи хотят сопоставлять сведения о финансовом положении, результатах хозяйственной деятельности и изменениях финансового положения, важно, чтобы финансовая отчетность содержала соответствующую информацию за предыдущие отчетные периоды. Как минимум за один предшествующий период.

     Возможности обеспечения качества информации ограничены рядом факторов:

• своевременность, руководству компании необходимо найти баланс между относительными выгодами своевременного представления отчетности и надежностью информации. В целях своевременного представления сведений бывает необходимо представить отчетность еще до того, как станут известными все аспекты операции, снижая, таким образом, надежность отчетных данных. Напротив, если представление отчетности откладывается до выяснения всех аспектов, то информация может стать надежной, но не представлять ценности для тех, кто уже был вынужден принять решение. При достижении баланса между уместностью и надежностью решающим становится фактор, наилучшим образом удовлетворяющий потребности пользователей.
• баланс между выгодами и затратами, выгоды от использования информации должны превышать затраты на ее формирование и представление. Оценка экономических выгод и затрат является предметом профессионального суждения. Затраты не обязательно падают на тех пользователей, которые получат экономические выгоды.

     Согласно  пп. 5 - 7 ПБУ 4/99  бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

     Если  при составлении бухгалтерской  отчетности исходя из правил ПБУ 4/99 выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.

     Если  при составлении бухгалтерской  отчетности применение правил ПБУ 4/99 не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества) может допустить отступление от этих правил.

     При формировании бухгалтерской отчетности организацией должна быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в ней, т.е. исключено одностороннее  удовлетворение интересов одних  групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.

     Информация  не является нейтральной, если посредством  отбора или формы представления  она влияет на решения и оценки пользователей с целью достижения предопределенных результатов или  последствий.

     1.6.  Методы оценки

     Оценка – это процесс определения сумм, по которым учитываются статьи, отражаемые в бухгалтерском балансе или в отчете о прибылях и убытках. Данный процесс предполагает выбор конкретной базы (метода) оценки.

     В финансовой отчетности используется целый  ряд различных методов оценки, в том числе:

• первоначальная (историческая) стоимость (себестоимость). Активы учитываются в сумме оплаченных денежных средств (или справедливой стоимости переданного за актив возмещения). Обязательства учитываются по сумме средств, полученных в обмен на обязательство, или (таким статьям как обязательство по налогу на прибыль) – по суммам, подлежащим уплате для исполнения обязательства при нормальном ходе ведения хозяйственной деятельности.
• текущая (восстановительная) стоимость. Активы отражаются в сумме, которая была бы уплачена, если бы тот же самый актив (или эквивалентный) был бы приобретен сегодня. Обязательства учитываются по недисконтированной сумме, которая бы потребовалась для погашения обязательства сегодня. То есть здесь мы рассматриваем, как если бы мы покупали актив или погашали обязательство, которых у нас еще нет в балансе.
• цена продажи (погашения). Активы отражаются в сумме, которая может быть получена в настоящее время в результате продажи актива (при нормальном ходе ведения хозяйственной деятельности). Обязательства отражаются по суммам, необходимым для их исполнения: недисконтированные суммы, которые придется выплатить при погашении обязательства при нормальном ходе ведения хозяйственной деятельности. А здесь говорим о продаже актива и погашении обязательства, которые включены в баланс.
• приведенная (текущая дисконтированная) стоимость. Актив отражается по текущей дисконтированной стоимости чистого притока денежных средств, создаваемого данным активом при нормальном ходе ведения хозяйственной деятельности. Обязательства отражаются по текущей дисконтированной стоимости чистого оттока денежных средств, который потребуется для погашения данного обязательства при нормальном ходе ведения хозяйственной деятельности. Лучший пример этой модели – рыночная стоимость, но чтобы считаться рыночной, нужно показать, что существует активный рынок:

     – товары однородны;

     – можно легко найти заинтересованных покупателей и продавцов;

     – информация о товарах общедоступна.

     Наиболее  распространенной базой для оценки является первоначальная стоимость (себестоимость). Обычно она сочетается с другими методами оценки. Так, запасы обычно отражаются по меньшей из двух величин: себестоимости и чистой цены продажи, котирующиеся ценные бумаги могут отражаться по рыночной стоимости, а пенсионные обязательства отражаются – по их текущей дисконтированной стоимости.

     Некоторые компании в условиях инфляции используют метод учета по текущей (восстановительной) стоимости, поскольку первоначальная стоимость немонетарных активов становится неадекватной.

     В разделе 7 ПБУ 4/99  приведены правила  оценки статей бухгалтерской отчетности, согласно которых:

• при оценке статей бухгалтерской отчетности организация должна обеспечить соблюдение допущений и требований, предусмотренных Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/08).
• данные бухгалтерского баланса на начало отчетного периода должны быть сопоставимы с данными бухгалтерского баланса за период, предшествующий отчетному (с учетом произведенной реорганизации, а также изменений, связанных с применением Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации").
• в бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.
• бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в нетто - оценке, т.е. за вычетом регулирующих величин, которые должны раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.
• правила оценки отдельных статей бухгалтерской отчетности устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.
• при отступлении от правил, предусмотренных в пунктах 32 - 35 ПБУ 4/99, существенные отступления должны быть раскрыты в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эти отступления, и результата, который данные отступления оказали на понимание состояния о финансовом положении организации, отражение финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении.
• статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации активов и обязательств.

     1.7.  Краткая сравнительная характеристика форм отчетности

       Отчет о финансовом положении.                         

     Согласно  МСФО 1, при составлении отчета обособленно нужно показать:

     - основные средства;

     - нематериальные активы;

     - финансовые активы;

     - инвестиции, учтенные по методу  долевого участия;

     - запасы;

     - торговую и прочую дебиторскую  задолженность;

     - денежные средства и их эквиваленты;

     - налоговые обязательства;

     - резервы;

     - долгосрочные процентные обязательства;

     - торговую и прочую кредиторскую  задолженность;

     - собственный капитал и т. д.

     Решение о выделении в балансе того или иного показателя должно принимать руководство предприятия, основываясь на существенности статьи, целесообразности обособленного ее отражения и интересах пользователей отчетности. В соответствии с МСФО в балансе можно не разделять активы и обязательства на долгосрочные и краткосрочные, однако в отчетности должно раскрываться, какие активы или обязательства будут погашены (реализованы или использованы) в течение 12 месяцев после отчетной даты.

       Российская форма баланса заведомо предусматривает разделение активов и обязательств на долгосрочные и краткосрочные. Чаще всего предприятия не отступают от установленной формы, не добавляют строки в баланс и не удаляют лишние. В балансе по МСФО, как правило, нет пустых строк, они просто удаляются.

     Отчет о совокупном доходе.                      

     В соответствии с МСФО обязательный минимум статей в Отчете о совокупном доходе являются:

     - выручка;

     - затраты по финансированию;

     - доля прибылей и убытков ассоциированных компаний и совместных предприятий, учитываемых по методу участия;

     - расходы по налогам;

     - единая сумма, включающая совокупные прибыль или убыток, после налогообложения от прекращенной деятельности;

     - прибыль или убыток, относящийся к доле меньшинства;

     - прибыль или убыток, относящийся  к владельцам собственного капитала материнской компании;

     - показатели прочего совокупного  дохода.

     Расходы по обычным видам деятельности можно  группировать одним из двух методов:

     - методом характера расходов –  в соответствии с характером  или целевым назначением (амортизация, материалы, транспортные расходы, затраты на рекламу);

     - метод функции расходов  -  себестоимость  продаж, коммерческие, административные  расходы.

     Российские  стандарты учета предполагают формирование Отчета о прибылях и убытках в формате «по назначению затрат», то есть затраты разделяются на себестоимость продаж, управленческие, операционные расходы и т. д. МСФО позволяют предприятию самостоятельно выбирать метод раскрытия затрат в Отчете о прибылях и убытках: по назначению затрат или по элементам затрат (например, амортизация, расходы на оплату труда, покупная стоимость товаров, скорректированная на изменение запасов и т. д.). В российской практике по такому принципу расходы раскрываются в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма № 5).

     Отчет о движении денежных средств.                   

     В МСФО подготовка отчета о движении денежных средств регламентируется МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств». Этот документ предоставляет собой информацию, которая позволяет пользователям оценить изменения в чистых активах компании и ее финансовой структуре. МСФО 7 оперирует понятием денежных эквивалентов как краткосрочных, высоколиквидных вложений, которые не подвержены значительному риску изменения стоимости. При этом движение и остатки денежных эквивалентов приравниваются к движению и остаткам денежных средств. К эквивалентам денег обычно относятся инвестиции с кратким сроком обращения, как правило, не превышающим трех месяцев до даты погашения.

     В российской практике понятия денежных эквивалентов не существует. В правилах составления Отчета о движении денежных средств говорится о суммах, учитываемых в кассе организации, на расчетных, валютных и специальных счетах. Краткосрочные депозиты в банках включаются в состав краткосрочных финансовых вложений. Кроме того, российское законодательство не требует раскрывать ограничения на использование отраженных в отчетности денежных средств, а также их состав. А это может привести к значительным расхождениям в оценке свободных сумм по данным МСФО и РСБУ. Проиллюстрируем сказанное на примере.