Этапы эволюции современного мирового аудита

Первоначально аудиторы формировались, как правило, по ведомствам – казначейства, королевского двора, земельных угодий и др. В 1559 г. произошло объединение аудиторов в службу контроля учётных данных государственных учреждений. Вместе с тем литературные памятники того времени свидетельствуют об аудиторах как о чиновниках короны или парламента. Первый дошедший до нас опубликованный документ о независимых аудиторах относится к началу XVIII в. («An accounting report about 1721»). Уже в те времена в Лондоне практиковали профессионалы-аудиторы, которых, правда, поначалу было не много. В адресной книге за 1799 г. указаны 11 лиц и фирм, заявленных в качестве аудиторов. В 1822 г. их было 73. Решительный поворот к формированию профессии бухгалтера-аудитора современного типа был вызван развитием акционирования, особенно вступлением в силу Закона о компаниях 1844г. – «Companies Act». Следующие цифры говорят о значении этого документа: число АО в Великобритании с нескольких сотен в середине прошлого столетия возросло в 1880 г. до 14 тыс., а к началу 1928 г. до 100 тыс. Возникающие в общественной жизни крупномасштабные организационно-правовые формы предпринимательства способствовали дальнейшему становлению аудиторской профессии.

Второй  период (1850 – 1905 гг.). Первоначально задачи аудиторов почти не отличались от целей, стоявших перед контролёрами. Однако существовало одна преимущество их проверки: результаты аудита были более объективны по причине независимости специалистов от администрации организации-клиента. До 1850 г. функции аудитора сводились к определению эффективности функционирования предприятия, обнаружению ошибок и проверке  честности лиц, ответственных за налоговые платежи. Проверки проводились по существу, т.е. с максимально возможной подробностью и тщательностью. Причиной, по которой датой начала данного периода был выбран 1850 г., явилось то, что в это время в Англии формируется фондовый рынок и получает развитие страховой бизнес, оказавшие влияние на изменение целей и приёмов аудита.

Но самым главным  событием второго периода стало  формирование современной профессии  и возникновение профессиональных объединений. как уже отмечалось, с XIII в. аудитор и бухгалтер стали людьми разных профессий. Однако в середине XIX в. они как бы слились.

Тогда же было положено начало объединению отдельных профессионалов-бухгалтеров  в корпорации. Исторически этот процесс  последовательно протекал в трёх частях Соединённого Королевства: Шотландии, Англии и Уэльсе, Ирландии.

В Шотландии впервые официальные объединения профессиональных бухгалтеров возникли в соответствии с отдельными Королевскими указами: 23 октября 1854 г. было создано Общество бухгалтеров Эдинбурга (The Society of Accountants of Edinburgh); 15 марта 1855 г. – Институт бухгалтеров и актуариев Глазго (The Institute of Accountants and in Glasgow); 10 апреля 1867 г. – Общество бухгалтеров Абердина (The Society of Accountants in Aberdeen).

Все они имели разнообразные условия приёма кандидатов в члены общества, принятия экзаменов и управления делами. В начале 90-х годов XIX в. среди представителей шотландских обществ возникло течение по созданию единых правил их деятельности, что и было впоследствии достигнуто. Кроме того, был образован объединённый Комитет советов для разрешения возникающих проблем. С 1896 г. эти общества начинают издавать единый сборник – Официальное руководство для присяжных бухгалтеров Шотландии (Official Directory of the Chartered Accountants of Scotland). Периодически органом печати шотландских обществ стал ежемесячник «The Accountants Magazine», выпускаемый с 1897 г. по сей день.

Общий дух, традиции, стаж шотландских привилегированных, «хартийных» счетоводов создали  им завидную профессиональную репутацию. Специалист с двумя отличительными буквами СА (Chartered Accountant – присяжный бухгалтер) всегда являлся желанным сотрудником на разных ступенях профессиональной лестницы: и на исполнительной службе на предприятии, и на независимой проверке по поручению аудиторской фирмы. Опыт Шотландии стал примером сначала для Великобритании, а затем и для других стран.

В 1880 г. был создан Институт присяжных бухгалтеров  Англии и Уэльса (The Institute of Chartered Accountants of England and Wales), разработаны строгие правила приёма в его члены, которые подразделялись на две категории: сотрудников (Accountants), получавших это звание после продолжительного испытательного срока и сдачи соответствующих экзаменов, и товарищей (Fellows), самостоятельно и непрерывно проработавших 5 лет в качестве независимых практикующих аудиторов.

Источники подготовки и пополнения кадров аудиторов различны. Одни кандидаты приступали к практической деятельности, имея уже солидную теоретическую  подготовку, другие же – практический опыт, подводя под него теоретические знания.

Институт присяжных  бухгалтеров Ирландии основан в 1888 г. К этому времени создаётся теория аудита. Её отцом стал английский бухгалтер и аудитор Лоуренс Дикси (1864-1932 гг.), который определил задачу аудита как «свор доказательств, подтверждающих бухгалтерскую отчётность». Именно он обосновал методы проверки по существу. Цели этих проверок связаны с раскрытием: 1) подлогов; 2) случайных ошибок; 3) недостатков в организации учёта.

Британский опыт оказал влияние на США, однако предприниматели этой страны считали невозможным применение целей и подходов английского аудита к особенностям их бизнеса. Первые работы по американскому аудиту характеризуют цели следующим образом: 1) установить фактическое финансовое состояние и доходность предприятия; 2) предотвратить намеренные и ненамеренные ошибки (второстепенная цель).

Именно США  выступили центром формирования огромных трансатлантических компаний – аудиторских фирм. Развитие аудита, формирование его целей и приёмов неразрывно связано с историей деятельности аудиторских фирм, впоследствии вошедших в «большую пятёрку». Все они были созданы в конце XIX – начале XX в. На их развитие большое влияние оказал всплеск деловой активности в то время. Аудиторские фирмы помимо своей главной задачи – подтверждения отчётности – стали выполнять и большой объём консультационных услуг.

Формирование  крупных аудиторских фирм оказало  огромное влияние на судьбу самого аудита. К таким фирмам относились с большим доверием, так как, имея довольно большой капитал, они могли возместить ущёрб, понесённый клиентом. Достаточно сказать, что вплоть до 1902 г. аудиторские фирмы назначались банком клиента либо материнской компанией. Однако 17 февраля 1902 г. аукционеры одной из американских корпораций по производству стали сами выбрали себе в качестве аудиторов фирму «Price Waterhouse and K˚», поскольку с их точки зрения это позволило увеличить степень независимости и ответственности аудиторов.

Третий  период (1905-1933 гг.). Огромный экономический рост привёт к массовому созданию акционерных обществ. Возникновение гигантских концернов усилило разрыв между собственниками и наёмными работниками. Возникновение бухгалтерской науки привело к серьёзному изменению в методологии учёта: в 1904 г. был составлен первый консолидированный баланс. Основной акцент был сделан на систему контроля денежных потоков. Это не могло не повлиять не методику аудита. Его задача стала сводиться к комплексному рассмотрению всех операций и подготовке скорректированных счетов и бухгалтерской отчётности. Центр тяжести стал переноситься с проверки по существу на проверку на соответствие, т.е. если аудитор убеждался, что на предприятии эффективно поставлен внутренний контроль, он сокращал объём проверки. На тех участках, где эффективность была недостаточной, прибегали к традициям техники по существу. Техника проверки на соответствие открыла возможности для широкого применения выборочных статистических методов.  Этот период был главным, решающим в формировании современного аудита. Именно на этом этапе его теорию развил американский бухгалтер и аудитор Роберт Монтгомери (1872-1953 гг.). Он показал, что мнение аудитора может зависеть от социального фона или от интересов заказчика, поэтому в основе проверки должны лежать прежде всего правила исследования на соответствие. Он был разработчиком и пропагандистом тестирования проверяемых материалов.

20-е годы –  время расцвета аудиторских фирм, но в этот же период появляются  первые судебные разбирательства.  Результатом одного из них  стало заявление судьи штата Нью-Йорк о том, что третьи лица могут требовать от аудиторов возмещения убытка только в тех случаях, если обман у клиента можно было обнаружить и есть при проведении проверки имела место серьёзная небрежность. Это было решение в пользу аудиторов, ибо доказать и первое, и второе клиенту было очень трудно.

До 1929 г. аудит  развивался исключительно на добровольной основе, и только после краха рынка  ценных бумаг и Великой депрессии  аудит для определённых групп  компаний стал обязательным.

Четвёртый период (1933-1940 гг.). Во время Великой депрессии усилились требования к аудиторам и качеству проверок, что повышало реальность оценок хозяйственной деятельности как на микроуровне (предприятии), так и на макроуровне (страна в целом). Резко возросло влияние Нью-Йоркской биржи, которая стала принимать акции только тех фирм, чья бухгалтерская отчётность была проверена аудиторами. Аудиторы стали широко прибегать к методам тестирования, т.е. были разработаны программы, позволявшие выявить «узкие места» в отчётности клиента. В это время специалисты установили связь между внутренним контролем и доказательственной силой программ тестирования. При разработке методов тестирования исходили из необходимости:

определить, зарегистрировать и оценить систему внутреннего контроля путём проведения опросов персонала, использования проверочных листов и системы оценок;

подтвердить первоначальную оценку системы внутреннего контроля с помощью тестов на соответствие;

провести на основе результатов предыдущих тестов проверку по существу данных баланса, так как чем слабее система контроля, тем больший объём проверок по существу необходимо выполнить.

Такой период позволял снизить риск до приемлемого уровня. Задачи аудита в этот период сводились к обнаружению ошибок намеренного характера.

Пятый период (1940 г. – по настоящее время). Он начался со второй мировой войны, когда государственное регулирование экономики во всех странах достигло небывалых размеров. Так же, как и в предыдущем периоде, огромное значение придавалось и придаётся до сих пор анализу внутреннего контроля. Однако процедуры проверок стали чётко проводиться по единым профессиональным стандартам.

В целом за период с 1940 г. по настоящее время цели аудита претерпели незначительные изменения. Акцент делается на определении правильности бухгалтерской отчётности. Официально это положение в документах Американского института присяжных бухгалтеров звучало так: «Первая цель проверки бухгалтерской отчётности независимым аудитором состоит в выражении мнения о представленной бухгалтерской отчётности». Поэтому часть вновь разработанных приёмов аудита имела строго целевую направленность на обнаружение ошибок.

В 50-х годах  была осознана необходимость тщательного  изучения особенностей бизнеса клиента.

60-70-е годы  характеризуются большим числом  судебных дел, возбуждённых против  аудиторов, и персоналом акцентов  в работе с проведения проверки  на оказание консультационных  услуг.

Для 80-х годов  характерно дальнейшее слияние аудиторских фирм. Одной из преобладающих концепций аудита стала стандартизация всех существенных моментов контроля, рассмотрения, тестирования, учёта и представления информации. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Этапы эволюции современного мирового аудита 

За многолетнюю  историю аудит как процесс прошёл три эволюционные фазы своего развития:

- подтверждающий  аудит (конец XIX века – 30-е годы XX века);

- системно-ориентированный  аудит (40-е – 80-е годы XX века);

- аудит, базирующийся  на риске (90-е годы XX века – начало XXI века).

Подтверждающий аудит. Аудит конца XIX – начала XX века в значительной степени был посвящён проверке точности бухгалтерских деталей. В большинстве случаев исследовались все письменные свидетельства и сверялись все итоговые сальдо счёта. Следовательно, статьи, не включённые в отчётность, пропускались аудиторами, и в результате профессия аудитора воспринималась общественностью больше как канцелярская, чем действительно профессиональная.

Это представление  стало изменяться в период с 1990 по 1917 гг., когда банки стали главными пользователями подтверждённых финансовых отчётов. Поскольку банкиры были более обеспокоены качеством бухгалтерского баланса, чем канцелярской точностью учёта, фокус аудита стал всё более смещаться в стороны оценки активов в бухгалтерском балансе. Это новое направление увенчалось выпуском в 1917г. совместной публикации AICPA и FTC (Федеральной торговой комиссии) под названием «Унифицированный бухгалтерский учёт», которая также получила одобрение Федерального резервного управления. Публикация была позже в (1918г.) переиздана под названием «Утверждённые методы подготовки бухгалтерской отчётности». Этот документ стал первой формальной декларацией общественных принципов бухгалтерского учёта и аудиторских стандартов. В документе в общих чертах обрисовывалась программа аудита, давались инструкции по проверке остатков на определённых счетах, и приводилась стандартизированная форма аудиторского заключения.

В 1939г. AICPA выпустил Положение об аудиторских процедурах (SAP N 1), которое требовало от аудитора наблюдения за материальными запасами и подтверждения дебиторской задолженности. Аудитор теперь был ответственным не только за проверку финансовой отчётности, подготовленной организацией, его ответственность была расширена до аудита деятельности (бизнеса) организации.