Управление затратами

      Однако, следует заметить, что такое деление  издержек лишь на два вида иногда оказывается  недостаточным для того, чтобы  обеспечить обоснованность выработки ценовой и ассортиментной политики, а именно – определить наиболее выгодный ассортимент продукции и оптимальные цены. Неточность возникает из-за того, что в практике случают ситуации, когда с вводом в производство нового вида продукции или при увеличении объемов выпуска существующих изделий может потребоваться увеличение части постоянных затрат. Указанная погрешность сокращается при делении затрат на прямые и косвенные с последующим расчетом промежуточной маржи как результата от реализации, полученного после вычитания из выручки прямых переменных и прямых постоянных затрат.

      При этом прямыми называют издержки, которые  относятся непосредственно к  данному изделию. Косвенные постоянные издержки – это постоянные затраты  всего предприятия (кроме прямых), например управленческие расходы различных служб предприятия на аренду, содержание административных зданий, их амортизацию, расходы на научные исследования и др. Косвенные затраты трудно отнести к конкретным видам продукции, поэтому во многих случаях их относят на то или иное изделие пропорционально доле этого изделия в стоимости общего объема производства [10, с.182].

      Следует отметить, что на выбор наилучшей  структуры издержек влияют многие факторы, включая долговременную стратегию  продаж, ежегодные колебания выручки, отношение менеджмента к риску.

      Критерием выбора наиболее прибыльной и рентабельной продукции могут служить следующие  показатели:

      - валовая маржа на единицу продукции;

      - доля валовой маржи в цене  единицы продукции;

      - валовая маржа на единицу ограничивающего фактора.

      Под ограничивающим фактором подразумевается  производственный фактор (оборудование, трудовые ресурсы), который определяет технологические пределы изменения  ассортимента выпускаемой продукции.

      Расчет  валовой маржи основан на использовании методов калькулирования по сокращенным затратам (в первую очередь – директ-костинг). Эти методы позволяют включать в себестоимость продукции только те затраты, которые непосредственно связаны с производством конкретных видов продукции (прямые или переменные  в зависимости от выбранного метода калькулирования). Остальные же списываются на финансовые результаты без распределения по отдельным видам продукции.

      Следует отметить, что выбор того или иного  метода расчета финансового результата может привести к значительным изменениям в ассортименте производимой продукции и, как следствие, к снижению или повышению суммарной прибыли предприятия [2, с.12].

      Анализ  структуры стоимости позволяет  принимать и более глобальные решения. Наиболее простым и широко используемым в мировой практике подходом к анализу структуры стоимости является так называемое «правило 50 процентов». Оно находит свое применение в управлении ассортиментом продукции предприятия. Более подробно это правило будет рассмотрено далее. 
 

      1.3. Управленческий учет  как инструмент  управления затратами 
 

      Управленческий  учет – это вид учетной деятельности, который характеризуется сбором, анализом, подготовкой и предоставление информации, необходимой для принятия управленческих решений в области планирования, контроля, организации и регулирования деятельности предприятия в целом и его отдельных подразделений. Управленческий учет использует данные производственного учета, в котором аккумулируется информация о затратах себестоимости продукции [5, с.12].

      В качестве информационной базы для финансового  менеджмента наибольший интерес  представляют данные об уровне, динамике и структуре себестоимости; классификации  затрат; показателях рентабельности.

      В зависимости от полноты включения  различных групп затрат в себестоимость продукции выделяют два основных метода учета затрат: учет по полной себестоимости («абзорпшен-костинг»), называемый также учетом поглощенных издержек, и полной себестоимости («директ-костинг»).

      При учете по полной себестоимости в  себестоимость продукции включаются все издержки предприятия независимо от их деления на прямые и косвенные. Так как косвенные расходы распределяются по видам продукции согласно определенной базе, которая определена приказом об учетной политике, а абсолютно точное распределение невозможно, то существует искажение реальной себестоимости отдельных видов продукции. В результате, и цены на эту продукцию, как правило, получаются необоснованными, что обычно ведет к подрыву конкурентоспособности продукции.

      Достоинства данного метода заключаются в следующем:

      - соответствие сложившимся в России  традициям и требованиям нормативных  актов по финансовому учету  и налогообложению;

      корректная  оценка стоимости запасов незавершенной  и готовой продукции.

      Учет  по полной себестоимости широко распространен в нашей стране [1, с.35].

      Наряду  с учетом по полной себестоимости  все чаще применяют учет по учетной  себестоимости. В соответствии с  этим методом на продукцию распределяют не все издержки предприятия, а только их часть – переменные затраты, т.е. изменяющиеся пропорционально изменению объема выпуска. А постоянные затраты в себестоимость продукции не включают, и относят их на финансовый результат того периода, когда они возникли [6, с.32].

      Процесс учета затрат по методу директ-костинг  включает в себя два этапа (рис. 1):

      Первый  этап

      «Расчет себестоимости»: Виды продукции   1 2 3

                                    Доходы от реализации  х х х

                                    Переменные затраты -  х х х

                                    Маржинальный доход = х х х

      Второй  этап

      «Расчет результата»:  Постоянные затраты   х

      Результат:    Рентабельность производства    = х

      Рис. 1 Общая схема системы директ-костинг

      На  первом этапе устанавливается связь  объема производства готовой продукции  с прямыми (переменными) затратами, отражается рентабельность производства отдельных видов продукции. На втором этапе обобщенные на одном счете постоянные расходы сопоставляются с вкладом, полученным от реализации каждого вида продукции. Результат отражает рентабельность всего производства и реализации. Таким образом, эта система ориентирована на реализацию [15, с.138].

      Преимущества  учета по усеченной себестоимости  заключается в следующем:

      - финансовый результат по всему  предприятия и по отдельным  видам продукции не зависит  от выбора метода распределения  постоянных затрат, что особенно  важно для предприятий с широким ассортиментом продукции;

      - возможность сравнения себестоимости  различных периодов только в  части релевантных затрат; в результате  – изменение структуры предприятия  и связанные  с этим нерелевантные,  неподконтрольные затраты не  влияют  на результат сравнения;

      - внимание к характеру поведения  затрат в зависимости от объема.

      Главное преимущество учета по системе «директ-костинг» заключается в разделении затрат на переменные и постоянные. Это  позволит решать такие важнейшие  задачи управления затратами, как:

      - определение нижней границы цены  продукции или заказа (соответствует  переменным затратам);

      - сравнительный анализ прибыльности  различных видов продукции;

      - определение оптимальной программы  выпуска и реализации продукции;

      - выбор между собственным производством продукции или услуг и их закупкой на стороне;

      определение точки безубыточности и запаса финансовой прочности предприятия и др. [17, с.58].

      Однако, учет по усеченной себестоимости  характеризуется рядом недостатков:

      - отсутствует расчет полной себестоимости продукции, необходимый согласно законодательству;

      - себестоимость запасов незавершенной  и готовой продукции оказывается  заниженной;

      - сложность разделения постоянных  и переменных затрат.

      Особенностью  современной себестоимости системы  директ-костинг является использование стандартов (норм) не только по переменным издержкам, но и по постоянным, в частности по переменной части постоянных накладных расходов [20, с.36].

      Учет  затрат по системе «директ-костинг» играет важнейшую роль в управлении затратами. В то же время полностью отказаться от учета по системе «абзорпшен-костинг» нельзя, поскольку он соответствует требованиям российского законодательства и дает важную информацию для принятия ряда управленческих решений.

 

       2. МЕТОДИЧЕКИЙ ИНСТРУМЕНТАРИЙ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ НА ПРЕДПРИЯТИИ 

   

1. Механизм  реализации функций  системы управленческого  контроля затрат

 
 

      Механизм  реализации функций управленческого  контроля можно представить в  виде трех основных блоков:

• организационная структура осуществления управленческого контроля;
• мотивационные аспекты управленческого контроля;
• информационные потоки в системе управленческого контроля.

      Система управленческого контроля функционирует  в рамках существующей организационной  структуры предприятия. Выделяют следующие основные типы организационных структур:

• линейно-функциональная;
• дивизиональная;
• матричная.

      Чаще  всего на практике встречается линейно-функциональная организационная структура. В рамках такой структуры линейные подразделения  занимаются основной деятельностью по выпуску продукции, а специализированные функциональные подразделения оказывают услуги основным.

      В линейно-функциональной структуре  управленческий контроль осуществляется «по вертикали»: вышестоящий менеджер контролирует деятельность нижестоящего менеджера. Такая система характеризуется высокой степенью централизации управления и контроля всех сторон деятельности предприятия [1, с.58].

      В рамках дивизиональной структуры менеджер дивизиона осуществляет контроль текущей  деятельности своего дивизиона, и прежде всего – контроль выручки, затрат, прибыли. Центральный аппарат контролирует лишь основные показатели деятельности дивизиона, прежде всего – прибыль и рентабельность капиталовложений. Кроме того, централизованным остается контроль выполнения стратегических решений и проведения единой политики в рамках организации.

      В рамках матричной структуры функциональные отделы – это центры затрат, а  проекты – центры инвестиций. Соответственно, менеджеры функциональных отделов  осуществляют контроль качества выполняемых работ, контроль эффективности использования ресурсов, а также контроль затрат своих отделов.

      Менеджеры проектов координируют работу различных  отделов, контролируют сроки их выполнения, а также выручку, затраты и  прибыль по проекту. Руководство  предприятия контролирует деятельность функциональных отделов путем анализа отчетов о проделанной работе и сравнения запланированных затрат с фактическими. Работу менеджеров проектов контролируют при помощи показателей прибыли и рентабельности капиталовложений.

      Для создания эффективной системы управленческого контроля затрат помимо организационной структуры необходимо учитывать и психологические аспекты, прежде всего – мотивацию. Мотивация – это совокупность внутренних и внешних движущих сил, которые побуждают человека к деятельности, задают границы и формы деятельности и придают этой деятельности направленность на достижение определенных целей. Сформулируем ряд рекомендаций по построению системы эффективного управленческого контроля с учетом мотивационных факторов [1, с.59].