Учет расчетов с покупателями и заказчиками

Существенные условия договора включают:

• предмет договора;
• условия оказания аудиторских услуг;
• права и обязанности сторон;
• стоимость и порядок оплаты аудиторских услуг;
• ответственность сторон и порядок разрешения споров.

Обычно в договоре четко прописываются сроки предоставления заключения. Для многих клиентов критично, чтобы отчетность была проверена до ее официального опубликования, с тем чтобы компания могла своевременно внести исправления в отчетность. В России большинство аудиторских проверок проходит в феврале.

Для крупных компаний часто аудит разбивается на этапы. Сначала аудируется отчетность за 9 месяцев (аудиторы выезжают к клиенту в ноябре-декабре), а в феврале уже проверяются данные последнего квартала и проводятся заключительные тесты и процедуры. Такая организация работы позволяет аудиторским фирмам более эффективно использовать свои кадровые ресурсы, а клиентам – снизить нагрузку на бухгалтерскую службу в отчетный период. Разумеется, такой порядок аудита и конкретные сроки выезда к клиенту также оговариваются в договоре.

Как правило, компании заказывают аудит только тогда, когда он является обязательным. Но существуют и определенные предпосылки, которые ведут к проведению инициативного аудита. Это может быть требование инвестора, кредитора или собственника, выявление случаев мошенничества, ненадлежащее ведение учета, значительные суммы претензий со стороны налоговых органов и т.д.

На этапе планирования в аудите расчетов с покупателями и заказчиками, как правило, можно выделить следующие процедуры:

• определение источников аудиторской информации;
• анализ контрольной среды в части расчетов с покупателями и заказчиками;
• анализ состояния бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками;
• оценку аудиторского риска, уровня существенности и трудоемкости;
• анализ возможных нарушений.

Источниками аудиторской информации для аудита расчетов с покупателями и заказчиками могут являться различные документы, а именно:

• учетная политика для целей бухгалтерского учета;
• учетная политика для целей налогообложения;
• рабочий план счетов организации;
• бухгалтерский баланс (стр. 230, 240, 940);
• форма 5;
• пояснительная записка;
• оборотно-сальдовая ведомость/ Главная Книга;
• регистры бухгалтерского учета по счетам 62, 60;
• договоры на реализацию и относящаяся к ним документация (счета-фактуры, акты приемки-передачи, счета, спецификации, платежные поручения и т.п.);
• результаты предыдущей аудиторской проверки (если имеются);
• результаты налоговых проверок (если таковые имели место);
• результаты внутреннего аудита (если таковой проводится);
• акты сверки с контрагентами по расчетам;
• результаты инвентаризации расчетов, дебиторской и кредиторской задолженности;

Анализ контрольной среды будет рассмотрен ниже в соответствующем разделе.

Для оценки состояния бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками необходимо изучить учетную политику, иную внутреннюю документацию и проверить, отражены ли в ней следующие вопросы:

• методы учета при использовании неденежных форм расчетов;
• наличие и действие распорядительных документов по учету расчетов с покупателями и заказчиками, соблюдение сроков внутренней отчетности и порядка документооборота;
• форма учета (журнально-ордерная, мемориально-ордерная, автоматизированная).

Кроме того, целесообразно провести анализ состава, характера, сумм операций в отчетном периоде, сравнить показатели отчетности текущего периода с аналогичными показателями предыдущего периода, проанализировать динамику изменений.

Такой анализ помогает проверить выполнение ряда предпосылок формирования отчетности. При первоначальном аудите такого рода процедуры также способствуют лучшему пониманию бизнеса клиента. Резкий рост или сокращение дебиторской задолженности должны быть экономически обоснованы (изменением объема операций, условий платежей и т.п.).

Аудитору также необходимо посмотреть, ведется ли аналитический учет расчетов с покупателями и заказчиками, а также какие программные продукты используются для ведения учета (бухгалтерские программы, складские программы, ручной учет и т.п.). При ошибках в программах (и тем более при ручном учете) возможно нарушение предпосылки «точное измерение» (например, при ошибочном отнесении операции не к тому периоду).

В рекламном агентстве «Штольцман и Кац», как уже отмечалось ранее, бухгалтерский учет ведется при помощи программы «1С: Бухгалтерия 8.2», основанной на журнально-ордерной системе учета. Автоматизированный способ учета исключает арифметические и некоторые другие ошибки , например, неверную корреспонденцию счетов), но риск методологических ошибок при этом сохраняется.

Оценка аудиторского риска осуществляется в соответствии со стандартами аудита и включает в себя:

• оценку неотъемлемого риска;
• оценку контрольного риска;
• оценку риска необнаружения;

Неотъемлемый риск означает подверженность финансовой (бухгалтерской) отчетности клиента искажениям. Неотъемлемый риск определяется аудитором субъективно и отражает вероятность появления существенных искажений в регистре бухгалтерского учета (в нашем случае это счета 62, 60, а также регистры счетов, корреспондирующих с ними) или статье отчетности (стр. 230, 240 формы 1, а также раскрытия в форме 5 и пояснительной записке) до их выявления системой внутреннего контроля (или при допущении, что внутренний контроль отсутствует).

Контрольный риск характеризует степень вероятности того, что искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности не будет предотвращено или своевременно выявлено и скорректировано посредством системы внутреннего контроля.

На основе оцененных неотъемлемого риска и риска средств внутреннего контроля оценивается риск необнаружения, который зависит от профессионального суждения аудиторов и состава и объема осуществляемых ими аудиторских процедур.

Разные значения риска необнаружения влияют на размеры аудиторской выборки, а также выбор аудиторских процедур.

Исходя из опросного листа (смотрите таблицу 10), неотъемлемый риск для рекламного агентства «Штольцман и Кац» следует определить как средний, так как есть риск совершения бухгалтером непреднамеренных ошибок, поскольку в должностной инструкции порядок учета расчетов с покупателями и заказчиками, документооборота по ним, порядок предоставления внутренней отчетности четко не прописан. Регулярный анализ дебиторской задолженности по срокам возникновения не проводится.

Контрольный риск следует определить как средний, так как на предприятии существует система внутреннего контроля. Слабость данной системы в том, что контроль осуществляется нерегулярно (четкого графика нет) и не документируется.

На основании оценки неотъемлемого и контрольного рисков, риск необнаружения следует признать средним.

Возможные нарушения при учете расчетов с покупателями и заказчиками заключаются в следующем:

• в учете числится дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности;
• сальдо по счетам не соответствует суммам в отчетности;
• данные аналитического учета не соответствуют данным синтетического учета;
• операции проведены не в том периоде, к которому они фактически относятся.

Уровень существенности рассчитывается аудитором на основании данных отчетности. Несмотря на то, что в стандартах приводится примерная методика расчета уровня существенности, отправной точкой является профессиональное суждение аудитора. Для рекламного агентства «Штольцман и Кац» примем уровень существенности равный 5% от среднего показателя дебиторской задолженности за период, поскольку это самая крупная статья активов. Использовать для расчета существенности выручку в данном отчетном периоде нецелесообразно, поскольку ввиду сложной экономической ситуации выручка заметно сократилась, и использование ее в расчетах может привести к неоправданному занижению уровня существенности. Расчетный показатель существенности равен 2 028 тыс. руб.

Трудоемкость аудиторской проверки может рассчитываться на основании следующих показателей:

• суммарного выражения показателей отчетности;
• количества операций;
• наличия особых видов операций (импорт, экспорт, вексельные схемы и т.п.);
• системы учета;
• программного обеспечения учета;
• первый аудит или нет;
• аудиторских рисков;
• наличия в отчетном периоде реорганизации (слияния, поглощения, выделения).

Могут учитываться и иные факторы на усмотрение аудиторской организации.

При расчете трудоемкости аудиторской проверки расчетов с покупателями и заказчиками принимались во внимание следующие факторы, указанные в таблице 9:

 

Таблица 9

 

Определение трудоемкости проверки расчетов с покупателями и заказчиками

в рекламном агентстве «Штольцман и Кац»

 

Наименование фактора	Описание	Повышает трудоемкость	Понижает трудоемкость
Количество операций	Менее 50 в месяц		+
Наличие особых видов операций	Вексельные расчеты	+
Продолжение таблицы 9
Система учета	Автоматизированная, с возможностью выгрузок в EXCEL		+
Анализ результатов прошлых проверок	Нет истории проверок	+
Аудиторские риски	Средние		+
Организация документооборота, квалификация персонала	Нет утвержденного графика документооборота. Квалификация персонала средняя	+
Реорганизация (слияние, выделение) в отчетном периоде	Не имели места		+

 

Таким образом, можно заключить, что проверка расчетов с покупателями и заказчиками в рекламном агентстве «Штольцман и Кац» не требует большого количества времени. В целом на секцию было запланировано не более 20 человеко-часов с учетом возможных простоев по вине клиента и других непредвиденных обстоятельств. Данные часы включают время на подготовку всей необходимой документации по результатам проверки расчетов с покупателями и заказчиками.

Программа аудита готовится с учетом всех вышеуказанных факторов. Большинство аудиторских фирм имеют набор шаблонных программ, количество и состав процедур в которых варьируется в зависимости от уровня существенности и оценки аудиторского риска.

 

 

 

 

2.6. Анализ контрольной среды и процедуры по существу

 

 

         Анализ контрольной среды позволяет оценить возможность нарушения предпосылок формирования финансовой отчетности (существование, права и обязанности, возникновение, полнота, стоимостная оценка, точное измерение, представление и раскрытие).

При первичной оценке системы внутреннего контроля в части расчетов с покупателями и заказчиками необходимо ответить на следующие основные вопросы:

• определен ли круг лиц, ответственных за расчеты с покупателями и заказчиками;
• закреплена ли эта ответственность в соответствующих документах (должностных инструкциях, трудовом договоре и т.п.);
• каким образом организация обеспечивает неразглашение коммерческой тайны;
• проводится ли инвентаризация расчетов с покупателями и заказчиками (выполнение предпосылок «существование», «полнота»);
• работает ли принцип разумного разделения полномочий (контроль направлен на предотвращение мошенничества);
• обладает ли бухгалтер, отвечающий за учет расчетов с покупателями и заказчиками, соответствующим опытом и квалификацией;
• каким образом осуществляется контроль (визирование и т.п.) договоров и относящихся к ним документов (актов, счетов и т.д.);
• осуществляется ли регулярный контроль за правильностью ведения регистров расчетов с покупателями и заказчиками (выполнение предпосылки «точное измерение»).

Для анализа контрольной среды рекламного агентства «Штольцман и Кац» был разработан лист тестирования системы внутреннего контроля, представленный в таблице 10.

Таблица 10

 

Лист тестирования системы внутреннего контроля

 

Вопрос	ДА	НЕТ	Иное/ комментарий	Источник сведений
1. Инвентаризации
Проводятся ли в организации инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками	+			Опрос руководства Приказы об инвентаризации
Какова частота инвентаризаций?			Ежегодно	Опрос руководства Приказы об инвентаризации
Издаются ли приказы руководителя об инвентаризации?	+			Приказы об инвентаризации
Кем подписываются приказы	+		Генеральным директором	Приказы об инвентаризации
Создается ли комиссия для инвентаризации	+			Приказы об инвентаризации
Кто входит в комиссию			Бухгалтер, технический специалист	Приказы об инвентаризации
Документируются ли результаты инвентаризации	+			Акты инвентаризации Ведомости ИНВ-26
Присутствовали ли при инвентаризации независимые аудиторы?		+		Опрос руководства
Продолжение таблицы 10
Анализируются ли результаты инвентаризации руководством?	+			Опрос руководства
Делаются ли записи в регистрах учета по результатам инвентаризации?	+			Опрос руководства
Были ли обнаружены ошибки в учете при инвентаризациях за последние 2 года?		+		Опрос руководства Ведомости ИНВ-26
2. Документирование учета расчетов с покупателями и заказчиками
Регистры по расчетам ежемесячно распечатываются и подписываются отв. лицами	+			Опрос руководства Регистры с подписями
Кто осуществляет контроль за надлежащим оформлением расчетных операций	+		Заместитель гл. бухгалтера, отв. менеджер по договору	Опрос руководства
Как осуществляется контроль?			Проверка первичных документов на соответствие образцам, контроль заполнения всех необходимых реквизитов	Опрос руководства
Продолжение таблицы 10
Как документируется контроль?			Не документируется, при обнаружении ошибок неверно заполненные документы переделываются	Опрос руководства Служебные записки за 1, 2, 3, кварталы 2012
Кто подписывает договоры на реализацию (оказание услуг)?			Ген. директор, также визирует гл. бухгалтер, старший менеджер.	Опрос руководства Договоры
Оформляются ли к договорам акты приемки-передачи?	+			Опрос руководства
3. Организация учета расчетов с покупателями и заказчиками
Ведется ли аналитический учет расчетов с покупателями и заказчиками	+			Регистры учета по счетам 60, 62
Как организована охрана коммерческой тайны?			Пункт о неразглашении в трудовых договорах	Опрос руководства
Проводилась ли уступка прав требования по дебиторской задолженности (цессия, факторинг и т.п.)?		+		Опрос руководства
Имели или место договоры мены или операции по взаимозачету?		+		Опрос руководства
Продолжение таблицы 10
Как часто проводятся сверки с контрагентами?			Как минимум раз в квартал	Акты сверки, опрос руководства
Имеют ли место неурегулированные претензии по расчетам?		+		Опрос руководства
4. Ответственность и разграничение полномочий
Определен ли круг ответственных лиц, имеющих право заключать договоры с покупателями (заказчиками)	+			Опрос руководства
Имеется ли у бухгалтера по расчетам с дебиторами и кредиторами, по банку и кассе должностные инструкции?	+			Должностная инструкция
Описан ли в инструкции порядок предоставления внутренней отчетности по участку, порядок документооборота?		+		Должностная инструкция
Соблюдается ли график предоставления внутренней отчетности по расчетам и остаткам дебиторской и кредиторской задолженности?			Такой график отсутствует	Опрос руководства
Ведение участков «дебиторы и кредиторы», «банк и касса» ведется разными бухгалтерами	+			Должностные инструкции, опрос руководства
Продолжение таблицы 10
Бухгалтерские регистры состоят из небольшого числа индивидуально значимых проводок?	+			Выгрузки по счетам