Учет финансовых вложений и инструментов

      Исправления в Книгу учета ценных бумаг  могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты исправлений. Если Книга учета ценных бумаг ведется с помощью средств вычислительной техники, результатная информация может формироваться в виде выходного документа на машиночитаемых носителях и распечатываться по мере необходимости, но не реже одного раза в год. Ответственность за организацию хранения Книги учета ценных бумаг несет руководитель организации [4, ст. 6.1].

      Приобретение  долговых ценных бумаг как вида финансовых вложений становится все более значимым в деловом обороте организаций. К долговым ценным бумагам в первую очередь относятся облигации и финансовые векселя.

     С точки зрения начисления дохода облигации  делятся на несколько видов:

по форме  дохода облигации бывают:

-процентные (купонные). Купон – часть облигационного сертификата, которая при отделении от сертификата дает право на получение процента, который устанавливается в момент эмиссии облигации, и  инвестор получает ежегодный платеж по облигации исходя из этого процента;

-дисконтные (бескупонные). Дисконт – разница между суммой, указанной в облигации, и суммой фактически полученных денежных средств или их эквивалентов;

-дисконтно-процентные;

по субъекту (кому должен возвращаться заем и выплачиваться  доход) облигации бывают именные  и на предъявителя.

      Владельцы облигаций открытых акционерных обществ являются не совладельцами акционерного общества, а его кредиторами, что снижает рискованность данного рода инвестиций, так как держатель облигаций имеет право первоочередности в получении доходов или возвращения своих средств в случае банкротства предприятия. Для организаций более предпочтительны вложения в краткосрочные (ликвидные) облигации, так как эти облигации могут быть беспрепятственно и быстро обращены в наличные деньги и использоваться для совершения необходимых платежей.

     Для учета приобретенных облигаций используется счет 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги». Особенности учета облигаций связаны с необходимостью учета начисляемого дохода и списания разницы между номинальной стоимостью и затратами на приобретение облигаций.

      Сумма начисленного по облигации дохода в  бухгалтерском учете фиксируется  записью:

     Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

     Кредит  счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» – сумма начисленного дохода [20, стр. 240].

      Получение денежных средств от эмитента отражается по дебету счетов учета денежных средств  в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

      Обычно  организация приобретает облигации по цене, которая отличается от номинальной. К моменту погашения облигации ее учетная стоимость по дебету счета 58 «Финансовые вложения» должна стать равной номинальной. Порядок доведения фактической стоимости облигации до номинальной должен быть заранее предусмотрен в учетной политике организации или введен в нее, если раньше организация не занималась покупкой облигаций.

     При доведении стоимости долговых ценных бумаг до номинальной в течение срока обращения одновременно с начислением купонного дохода по облигациям в бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи по счетам учета:

     Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги»

     Кредит  счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» –оприходована облигация;

     Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

     Кредит  счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» – начислен купонный доход за период;

     Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы»

     Кредит  счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги» - списана часть разницы между купонной и покупной стоимостью облигации [20, стр. 241].

     При доведении стоимости долговых ценных бумаг, приобретенных по цене, отличающейся от их номинальной стоимости, до номинальной в течение срока обращения, в бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи по счетам учета:

     Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги»

     Кредит  счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» –оприходована облигация;

     Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

     Кредит  счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» – начислен купонный доход за период;

     Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги»

     Кредит  счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – доначислена часть стоимости облигации [20, стр. 241].

     При учете векселей важно учитывать, что отсутствие хотя бы одного обязательного реквизита, которые должны быть в векселе, влечет нереальность векселя [1, ст. 816]. В вексельном обращении могут принимать участие юридические и физические лица. В соответствии с законодательством, в Российской Федерации имеют хождение два вида векселей: простой и переводной [5, 3, 2].

     Простой вексель (вексель-соло) содержит простое и ничем не обусловленное обязательство должника (векселедателя) уплатить определенную сумму денег в определенный срок и в определенном месте векселедержателю или по его приказу другому лицу. Таким образом, векселедатель обязуется платить по векселю сам, векселедержателю принадлежат права требования получения денег.

     Переводной  вексель (тратта) – это письменный документ, содержащий безусловный приказ векселедателя (трассанта) плательщику (трассату) уплатить определенную сумму денег в определенный срок и в определенном месте векселедержателю (ремитенту) или по его приказу другому лицу. Векселедатель обязует совершить платеж по векселю плательщика, векселедержатель приобретает права требовать выплату указанной в документе суммы. Для переводного векселя характерно такое правовое понятие, как акцепт, или принятие векселя к платежу. Векселедатель, выдавая переводной вексель, принимает на себя обязательство заплатить вексельную сумму с момента выдачи им документа, но его обязательство носит условный характер, так как он обязан платить, если не заплатит трассат. Совершая акцепт векселя, трассат становится лицом, безусловно обязанным по этому векселю. Для получения платежа векселедержатель либо уполномоченное им лицо предъявляет вексель трассату [25, стр. 381].

         Векселя учитываются на счете 58 «Финансовые вложения», если:

-организацией  предоставлен денежный заем, а заемщиком выдан простой или переводной вексель; заключение договора купли-продажи векселя является излишним;

-при приобретении векселя за денежные средства договор купли-продажи заключен не с векселедателем, а с другой организацией, передающей вексель по индоссаменту;

-в качестве  аванса или в оплату продукции (работ, услуг) от покупателя получен по индоссаменту вексель «третьего лица» (вексель, векселедателем которого не являются ни покупатель, ни продавец) или акцептованный плательщиком переводный вексель.

             При передаче  в счет оплаты векселя «третьего  лица» в бухгалтерском учете организации  отражаются следующие записи:

     Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и  заказчиками»

     Кредит  счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка» – проданы продукция, работы, услуги;

     Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги»

     Кредит  счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – в счет оплаты получен вексель [20, стр. 242].

     При покупке векселя по индоссаменту за денежные средства вексель учитывается не по стоимости фактических затрат на его приобретение, равной себестоимости проданной продукции (работ, услуг), а по договорной стоимости продаж продуктов труда. В бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи:

     Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги»

     Кредит  счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – получен вексель по индоссаменту;

     Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

     Кредит счета 51 «Расчетные счета», 50 «Касса», 52 «Валютные счета» – перечислены денежные средства в счет оплаты векселя [20, стр. 242].

     Передача  и получение векселей, учитываемых на счете 58 «Финансовые вложения», в качестве оплаты продукции (работ, услуг) является товарообменной (бартерной) операцией или погашением задолженности посредством отступного. Правила отражения таких операций в бухгалтерском учете установлены Положением по бухгалтерскому учету 9/99 «Доходы организации» п. 6.3 и Положением по бухгалтерскому учету 10/99 «Расходы организации» п. 6.3. К сделкам с участием векселей эти правила применяются с учетом двух обязательств:

-перехода  права собственности на вексель  в момент совершения индоссамента, а не исполнения другой стороной  своих обязательств;

-невозможности  оприходования векселя по стоимости,  превышающей его номинал.

     Если  покупатель в оплату приобретенной  у организации  продукции (работ, услуг) выдает собственный простой вексель, т.е. вексель, обязанным лицом по которому является он сам, или неакцептованный плательщиком переводный вексель, такие векселя учитываются по тому же счету, что и дебиторская задолженность покупателя, субсчет «Векселя выданные» (п. 2 письма Минфина РФ от 31 октября 1994 г. № 142). В бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи:

     Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и  заказчиками»

     Кредит  счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка» – проданы продукция, работы, услуги;

     Дебет счета 90 «Продажи», субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость»

     Кредит  счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»  – отражены расходы по оплате налога на добавленную стоимость;

     Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет 62-3 «Векселя полученные»

     Кредит  счета 62 «Расчеты с покупателями и  заказчиками» – в счет оплаты получен  вексель;

     Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и  заказчиками», субсчет 62-3 «Векселя полученные» 

     Кредит  счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» – отражены доходы по векселю.

      Рассмотрим  особенности учета простых векселей с дисконтом. Приобретенные простые векселя с дисконтом со сроком платежа «по предъявлении, но не ранее определенного срока», учитываемые в составе финансовых вложений, относятся к финансовым вложениям, по которым не определяется текущая рыночная стоимость.

     Если  дата оплаты векселя не совпадает с датой его получения, то в бухгалтерском учете организации-получателя векселя бухгалтерские записи будут следующими:

     Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и  кредиторами»

     Кредит  счета 51 «Расчетные счета» – произведена  оплата за вексель;

     Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги»

    Кредит  счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»    – получен вексель.

    Предусмотрено два варианта бухгалтерского учета разницы между номинальной ценой долговой ценной бумаги, по которой не определяется текущая рыночная стоимость, и ценой ее приобретения, в частности, дисконта по векселям [11, п. 22].