Учет амортизации основных средств

     Износ, как полагали Г.Симон, Пассов, Шифер, может быть двух видов: моральный и физический. Физический износ представляет собой потерю основными средствами технико-эксплуатационных качеств в результате использования. Моральный износ -  это снижение стоимости основных средств в результате снижения себестоимости производства такой же продукции, а также появление более совершенных и производительных средств. Моральный износ основных средств не зависит от их физического износа. 

     Кроме того, существуют еще два вида износа, понятие которых дано в экономике: социальный и экологический износ. Социальный износ возникает в следствии того, что теряется потребительная стоимость, так как новая категория основных средств обеспечивает более высокий уровень удовлетворения социальных потребностей работников. Экологический износ – это потеря потребительной стоимости, вследствие того, что данная категория основных средств перестает удовлетворять требования охраны среды.   

     Четкое  разграничение понятий «износ» и «амортизация» провел  Рощаховский. Амортизация согласно его терминологии “выражает сумму реальных ценностей, накопленных в активе для восполнения утраты стоимости имущества, т.е. представляет собой чисто финансовый денежный процесс”, а износ “представляет собой ту сумму, на которую в течение известного периода уменьшился реальный основной капитал”, т.е. это есть реально изношенная, потерянная величина.

     С экономической точки зрения недопустимо  отождествлять эти понятия, ибо  амортизация – это та часть стоимости основных средств, которая по мере износа покидает средства труда и переносится на продукт и в дальнейшем существует как часть стоимости незавершенного производства, затем как часть стоимости готовой продукции и, наконец, после реализации продукции – как денежная сумма, предназначенная для возмещения износа основного капитала.

     Кроме того, необходимо отметить, что основной задачей амортизации (износа) является распределение стоимости материальных активов длительного пользования на издержки в течение предполагаемого срока эксплуатации на основе применения систематических и рациональных записей, т.е. это процесс распределения, а не оценки. В данном определении есть несколько существенных моментов.  Во-первых, все материальные активы длительного пользования, кроме земли, имеют ограниченный срок эксплуатации. Из-за ограниченности срока службы стоимость этих активов должна распределяться на издержки в течение всех лет их эксплуатации. Периодический ремонт и тщательный уход могут сохранить здания и оборудование в хорошем состоянии и значительно продлить срок его службы, но, в конечном итоге, и каждое здание, и каждая машина должны прийти в негодность. Необходимость амортизации не может быть исключена регулярным ремонтом. Во-вторых, термин "амортизация", используемый в учете, понимается не как физический износ или снижение рыночной стоимости объекта в течение данного времени, а как списание стоимости производственных активов в течение времени их полезного функционирования. Термин употребляется для отражения постепенного списания стоимости основных средств на издержки. В-третьих, амортизация не является процессом оценки стоимости. Бухгалтерские записи ведут в соответствии с принципами определения себестоимости и, таким образом, они не могут служить индикатором изменения уровня цен. Даже если в результате выгодной сделки и специфических особенностей конъюнктуры рыночная цена здания или другого актива может подняться, несмотря на это амортизация должна продолжать начисляться (учитываться), ибо является следствием распределения ранее понесенных затрат, а не оценки.[7, стр.12]

     Таким образом, износ и амортизация  представляют собой различные процессы, поскольку износ выступает предпосылкой амортизации. Несмотря на это с введением в действие “Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия” от 01.11.1991 № 56 произошло искусственное единение данных понятий. Было принято решение о тождественном отражении износа на счете 02 «Амортизация основных средств». Необходимо подчеркнуть, что в настоящее время законодатель заменил термин “износ” на термин  “амортизация”. При этом следует уяснить, что правильная терминология имеет достаточно важное значение для экономической интерпретации данных бухгалтерского учета основных средств.

     Но, в общем, эти два термина характеризуют один и тот же процесс – процесс распределения стоимости основных средств на протяжении учетных периодов, в которых их эксплуатация способствует получению дохода. [11, стр.58] 
 

1.2. Нормативный срок службы, срок полезного использования и норма амортизации как основные понятия амортизационной политики 
 

     Одной из важнейших задач амортизационной  политики организаций является установление нормативного срока службы, срока  полезного использования, а также  нормы амортизации.

     Переход на новую амортизационную политику значительно расширил права и  полномочия субъектов хозяйствования в плане распоряжения своими основными  средствами. Если до этого краеугольным камнем амортизации основных средств  выступали жестко определенные государством нормы амортизации, то теперь организация может выбирать их, исходя из нормативного срока службы (срока полезного использования). Отсюда видно, что эти три понятия взаимосвязаны, являются центральными и лежат в основе амортизационной политики. При этом возникает необходимость их тщательного рассмотрения.

     Нормативный  срок  службы  объектов  основных средств,  как используемых,  так и не используемых в предпринимательской деятельности ЗАО «Белробот», устанавливается применительно   к  каждой  позиции основных   средств,   включенной   в    действующую    классификацию амортизируемых основных средств. Нормативный  срок  службы  по  объектам  основных  средств,  не включенным  в  действующую  классификацию,  устанавливается решением комиссии на основании    технической документации организаций-изготовителей,  а   в  ее  отсутствие - путем   оценки комиссией технического состояния объекта.

       При расхождении значений нормативных  сроков службы, установленных применительно к позициям действующей классификации,  и значений  сроков эксплуатации  отдельных объектов основных средств, устанавливаемых организациями-изготовителями в технической документации на продукцию на срок, равный году,  или более чем на 1 год,  комиссия вправе использовать  значения   нормативных  сроков  службы этих объектов исходя из сроков эксплуатации, подтверждаемых технической документацией организаций-изготовителей. Организации должны обеспечить сохранность документов  по  учету  основных  средств  и  указанной   технической документации на протяжении всего срока службы объекта.

     Нормативный  срок  службы  объектов основных средств, в том числе    ранее    находившихся  в  эксплуатации,  определяется   при приобретении  каждым  балансодержателем  или  собственником  с  даты принятия  их  на  учет  при вводе в эксплуатацию. По объектам, ранее находившимся  в  эксплуатации,  комиссия вправе понижать нормативные сроки  службы  вдвое,  но  не  ниже  чем  до  трех лет - по зданиям, сооружениям  и  передаточным  устройствам  и  двух  лет - по  другим объектам основных средств. [4, стр.46]

     Таким образом, для того, чтобы определить нормативный срок службы объекта основных средств, необходимо обратиться к Временному республиканскому классификатору амортизируемых основных средств и нормативных сроков их службы.

       Срок  полезного  использования  объекта основных  средств, используемого  в предпринимательской деятельности, определяется при его  приобретении каждым балансодержателем или собственником. При его установлении учитываются: ожидаемый  физический износ, зависящий от условий производства: режима эксплуатации (количества смен), естественных условий, влияния агрессивной среды, системы проведения ремонтов;  моральный    износ  в   результате  удешевления  стоимости   или повышения  производительности   вновь  вводимых  аналогичных объектов основных средств; нормативно-правовые и другие ограничения в   использовании объекта  (например,  срок лизинга, иного возмездного и безвозмездного пользования).

     Особыми полномочиями при установлении сроков полезного использования, их пересмотре, выборе и изменении наделяется Комиссия по проведению амортизационной политики, которая образуется в организации. Комиссия назначается приказом руководителя или собственника. В ее состав должны входить работники финансово-экономических, бухгалтерских, юридических служб, а также специалисты технических и технологических служб.[14, стр.78-79]

     Решение  принимается  комиссией  исходя  из  указанных условий, потребностей  воспроизводства,  сложившейся  ценовой конкурентоспособности и условий реализации товаров, продукции, работ, услуг.

     При выборе сроков полезного использования  объектов основных средств комиссия вправе принимать их равными по величине нормативным срокам  службы   соответствующих   объектов,   установленным   иными нормативными  правовыми  актами. При   вводе  в  эксплуатацию  отдельных  объектов  основных средств по  решению комиссии исходя из технических характеристик устанавливается  ресурс каждого объекта - количество продукции (работ,  услуг) в натуральных показателях, которое в  соответствии  с  технической  документацией может   быть   выпущено   (выполнено)   на  протяжении  всего  срока эксплуатации объекта.  Период,  в течение  которого  будет  выпущено (выполнено)   указанное   количество   продукции  (работ,  услуг)  в натуральных   показателях,   определяется   как    срок    полезного использования данного объекта.

       Комиссия  также вправе производить   пересмотр  нормативных  сроков  службы  и/или  сроков  полезного  использования  основных  средств с обязательным   отражением   в   учетной   политике   (индивидуальные предприниматели,   если   ими   не   принято   решение   о   ведении бухгалтерского учета,  - в книге учета основных средств и начисления амортизации)    возможности    пересмотра   в   случаях   завершения модернизации;  реконструкции;  частичной ликвидации; дооборудования; достройки; проведенного    технического    диагностирования    с соответствующим  освидетельствованием  организациями,   имеющими   в соответствии  с законодательством специальное разрешение (лицензию), оформленных в качестве  капитальных  вложений  актами  сдачи-приемки выполненных  работ;  в  случаях проведения переоценки методом прямой оценки с привлечением оценщика.

          При обнаружении ошибки в определении  нормативного срока  службы или    срока    полезного   использования   основных   средств  исправление ошибки производится в  месяце  ее обнаружения  путем  пересчета  сумм  ранее начисленной амортизации с отражением в бухгалтерском учете в установленном порядке.

     Следует отметить, что определенные в установленном  порядке нормативный срок службы или срок полезного использования, являются основанием для определения и расчета нормы амортизации. Если раньше норма амортизации была строго регламентирована нормативным документом для каждой позиции основных средств, то в настоящее время данный показатель является расчетным.

     Норма амортизации – это доля (в процентах не менее чем с шестью знаками после запятой) амортизируемой стоимости объекта,  подлежащая включению  с  установленной  периодичностью в издержки производства, расходы на реализацию,  операционные  расходы  на  протяжении  срока полезного  использования или отнесению на внереализационные расходы, погашению за счет целевых поступлений (финансирования) на протяжении установленного   нормативного   срока   службы   в   соответствии  с определенными способами и методами начисления амортизации.

     При принятии амортизируемого объекта  к бухгалтерскому учету для  использования   в предпринимательской    деятельности    организация    самостоятельно рассчитывает годовые нормы амортизационных отчислений в соответствии с выбранным способом начисления амортизации исходя из установленных сроков полезного использования.

     При   применении  организацией  линейного  способа   начисления амортизации  по  используемым  в  предпринимательской   деятельности объектам  годовая  норма  амортизации  рассчитывается  как величина, обратная выбранному сроку полезного использования в годах.

       При  сезонном  использовании   амортизируемых  объектов месячные нормы (или месячные суммы) амортизационных отчислений рассчитываются исходя    из    годовой    нормы  амортизации  (или  годовой   суммы амортизационных отчислений), длительности срока эксплуатации объекта в течение года в месяцах и утверждаются комиссией.

     Амортизационные  отчисления  по  объектам,  используемым  в предпринимательской   деятельности,  производятся  организацией   по нормам,  рассчитанным  исходя  из  сроков  полезного  использования, установленных  в  пределах  наибольшего  и  наименьшего  их  уровней (диапазонов).

       Наименьший    уровень    годовой  нормы   амортизационных  отчислений,    соответствующий    наибольшему    сроку     полезного использования, выбирается  по усмотрению комиссии при  освоении рынка, ухудшении возможности реализации продукции (работ, услуг) по причине ценовой  неконкурентоспособности  и  по  другим  причинам  с  учетом особенностей отдельных видов производства.

     Наибольший    уровень    годовой  нормы   амортизационных отчислений,    соответствующий    наименьшему    сроку     полезного использования,  выбирается  по усмотрению комиссии в случаях высокой конкурентоспособности производимой  продукции  (нарастание   объема продаж,  благоприятная  конъюнктура  рынка)  с  учетом  особенностей отдельных видов производства.