Совершенствование учета затрат, калькулирования и бюджетирования продукции молочного скотоводства в СПК «Колышлейское РАО»

1. Экономически обоснованное установление объектов учета затрат и объектов калькуляции.
2. Точный и экономически обоснованный учет затрат на производство.
3. Учет объема, качества произведенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг.
4. Контроль за использованием сырья, материальных, трудовых и других ресурсов, за соблюдением установленных смет расходов по обслуживанию производства и управления.
5. Калькулирование себестоимости продукции, работ, услуг и контроль за выполнением плана по себестоимости.
6. Определение результатов деятельности структурных подразделений предприятия по снижению себестоимости продукции.
7. Выявление резервов снижения себестоимости продукции.

     В сельскохозяйственных организациях объекты  учета производственных затрат и объекты калькуляции зачастую не совпадают, т.к. из основного производства получают несколько видов сопряженной продукции. Например, в животноводстве:

     Таблица 1 – Объекты учета  затрат и калькуляции  в скотоводстве

      Обобщая вышесказанное необходимо сделать  вывод. Определение себестоимости продукции - одна из основных учетных функций. Успех хозяйства зависит от информации о формировании себестоимости по нескольким причинам. Во-первых, затраты на производство продукции выступают важнейшим элементом при определении адекватной, справедливой и конкурентоспособной продажной цены; во-вторых, информация о себестоимости продукции часто лежит в основе прогнозирования и управления производством и затратами, в-третьих, знание себестоимости необходимо для определения сальдо материальных счетов на конец отчетного периода. При этом огромную роль при определении себестоимости продукции играет соблюдение специфических принципов учета затрат, калькулирования и бюджетирования, присущих той или иной отрасли.

2. Нормативные акты, регламентирующие учет затрат,

калькулирование и бюджетирование в молочном скотоводстве

     Бухгалтерский учет в любой организации осуществляется с соблюдением Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129 – ФЗ (в ред. 03.11.2006 №183 - ФЗ) [1], устанавливающего единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации.

     Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию продукции для определения налогообложения прибыли изложен в Налоговом кодексе РФ, принятым 16.07.1998 (с изменениями от 28.09.2010)[2].

     Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в РФ, утвержденное Приказом Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 № 34н (в ред. от 26.03.2007 № 26н) [3], определяет порядок   организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных учреждений), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации.

     При этом специфические моменты учета  затрат на производство указывается в учетной политике организации. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету 1/2008 «Учетная политика организации» от 6.10.2008 № 106н [4]: «Учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации, на основе настоящего Положения и утверждается руководителем организации. При этом утверждаются: рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности; формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации; способы оценки активов и обязательств; правила документооборота и технология обработки учетной информации; порядок контроля за хозяйственными операциями; другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета».

     В Положении по бухгалтерскому учету 10/99 «Расходы организации» от 6.05.1999 № 33н (в ред. от 30.03.2001 № 27н) [5] дается определение расходам по обычным видам деятельности и определяется порядок формирования себестоимости производимой продукции: «Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров. Правила учета затрат на производство продукции, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету».

     Как следует из Плана счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению от 31.10.2000 № 94н (в ред. от 18.09.2006 № 115н)[6]: «Счета раздела 3: Затраты на производство. Счета этого раздела предназначены для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности организации (кроме расходов на продажу). Формирование информации о расходах по обычным видам деятельности ведется либо на счетах 20 - 29, либо на счетах 20 - 39. В последнем случае счета 20 - 29 используются для группировки расходов по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также исчисления себестоимости продукции (работ, услуг); счета 30 - 39 применяются для учета расходов по элементам расходов. Взаимосвязь учета расходов по статьям и элементам осуществляется с помощью специально открываемых отражающих счетов. Состав и методика использования счетов 20 - 39 при таком варианте учета устанавливается организацией исходя из особенностей деятельности, структуры, организации управления на основе соответствующих рекомендаций Министерства финансов Российской Федерации».

    Порядок организации бухгалтерского учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях определяют Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утвержденных приказом Министерством Сельского Хозяйства РФ от 6.06.2003 № 792 [7]: «В молочном скотоводстве себестоимость молока и приплода исчисляется следующим образом. Из общей суммы затрат на содержание основного молочного стада исключается стоимость побочной продукции (навоза), исходя из фактических затрат по его заготовке. Из оставшейся суммы затрат 90% относится на молоко и 10% - на приплод, с учетом фактической его живой массы при рождении. Разделив полученные данные о затратах на производство конкретных видов продукции на ее общее количество, получают себестоимость 1 ц молока и 1 головы приплода». 

3. Состояние изученности вопросов учета затрат, калькулирования и бюджетирования в сельском хозяйстве

     В статье «Целевое калькулирование в  системе управленческого учета  и контроля за затратами» авторы Андреева С.Ю. и Шлычков Д.С. дают определение целевых калькуляций подчеркивают их роль на сельскохозяйственных предприятиях: «Целевое калькулирование или калькулирование целевой себестоимости – учет затрат, использующийся на этапе плановых расчетов для сокращения производственных затрат до заданного уровня. Дипломированный институт бухгалтеров по управленческому учету определяет целевое калькулирование как оценку себестоимости продукции, подученной вычитанием желаемой маржинальной прибыли из рыночной цены» [8].

    Анищенко  А.В. в своей статье, посвященной  ответам на вопросы по признанию некоторых видов затрат сельскохозяйственного предприятия для налогового учета раскрывает многие проблемы, в частности: «Единственное, с чем, как всегда, затруднились справиться финансисты, так это с прямым ответом на вопрос, вправе ли организация, применяющая ЕСХН, включать в состав расходов стоимость собственной продукции, используемой в качестве материалов для дальнейшего производства: например, стоимость собственных семян урожая прошлого года - для посадки, стоимость молока, полученного от надоя коров, - для кормления телят?...» [9].

     В учебнике «Учет затрат на производство и  калькулирование себестоимости продукции в отраслях АПК» авторов Бондиной Н.Н., Севастьянова А.М. и Павловой И.В. показана специфика распределения затрат и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) в растениеводстве, животноводстве, подсобных производствах сельского хозяйства и организациях промышленности, подчеркнута роль правильной организации учета затрат на предприятиях: «Развитие рыночных отношений требует существенной реорганизации экономического механизма, совершенствования бухгалтерского учета и анализа. Рассмотрим основы методологии и организации бухгалтерского учета в отраслях производственной сферы АПК» [10].

     В учебнике «Бухгалтерский управленческий учет» Ивашкевича В.Б. показаны особенности классификации и измерения затрат и результатов производственной деятельности в управленческом учете. Рассмотрены основные модели учета и распределения затрат по видам, местам формирования и центрам ответственности, объектам калькулирования. Раскрыто содержание существующих методов учета себестоимости, проанализированы методы управления затратами с помощью различного вида смет и систем бюджетирования [13].

     Существует  большое количество методов калькулирования  себестоимости продукции. Так, О.В. Лаврина в статье «Организация учета затрат нормативным методом» освещает достоинства и недостатки применения данного метода. В статье рассмотрены основные принципы учета затрат нормативным методом, организация учета затрат при его применении с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Наряду с этим выявляется взаимосвязь рассматриваемого метода с методом «стандарт – кост», описываются схожие моменты и различия в способах учета затрат по данным методам [16].

     Напротив, Минина И.Д. в статье «Использование метода директ - костинг в анализе производственных затрат» приводит обоснование применения при исчислении себестоимости сельскохозяйственной продукции и её анализа метода директ – костинг: «Наиболее эффективной и полезной для анализа и управления издержками является система директ – костинг. Хотя калькуляция себестоимости по переменным издержкам не является общепризнанным методом, она может использоваться для различных внутренних целей» [17].

     Морозкина С.С. в статье «Калькулирование продукции  в целях бухгалтерского и управленческого учета» предлагает применение в целях управления метода исчисления себестоимости продукции животноводства, учитывающего качественные характеристики продукции: «В настоящее время крайне важно построить калькуляцию единицы продукции так, чтобы она учитывала не только весовые единицы, но и отражала качественный состав продукции. При существующем методе калькулирования в бухгалтерском производственном учете качество готовой продукции не учитывается, а затраты обезличиваются. Анализ качественных характеристик сельскохозяйственной продукции показывает, что сельскохозяйственная продукция, создаваемая на биологической основе, обладает широким диапазоном полезных свойств, которые не всегда измеряются и учитываются. Такой вид калькуляции используется только в управленческом учете в целях информационного стимулирования работников» [18].

     В учебнике «Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве» автора Пизенгольца М.З. учету затрат на производство продукции животноводства посвящена целая глава. В ней приводятся задачи учета затрат, их экономическое содержание, состав, корреспонденция счетов, записи в учетных регистрах, порядок начисления данных затрат: «В животноводстве, как и в других отраслях, производимые затраты неоднородны. Они включают различные конкретные материальные расходы (корма, биопрепараты, медикаменты, различные материалы и т. д.), затраченный труд, амортизацию основных средств и т. п. Бухгалтерский учет в животноводстве должен, следовательно, обеспечить строгое разделение затрат по их видам» [19].

     Тюкавин Н.М. в своей статье «Управление издержками (затратами)» определяет роль управленческого учета и целом и учета затрат в частности: «Управленческий учет позволяет оценить затраты по их видам, источникам информации, носителям затрат и центрам ответственности. В конечном счете уменьшение или оптимизация затрат – это получение прибыли предприятием. Для того, чтобы эффективно управлять затратами, необходимо понимать, какие виды затрат существуют и от чего они зависят» [21].

     Е.А. Шелухина в статье «Бюджетирование на предприятиях АПК» выделяет ещё один необходимый элемент управления деятельностью любой организации – бюджетирование. «Сам процесс бюджетирования непосредственно связан с управлением и управленческим учетом, является его составной частью. Экономически эффективная деятельность организации возможна только в том случае, если она имеет четко заданные достаточно напряженные, но реальные дня выполнения стоимостные параметры затрат и результатов. Поэтому для отражения всех аспектов производства продукции животноводства и ее специфики необходимо осуществлять нормативное бюджетирование производственных затрат» [23].