Совершенствование расчетов с дочерними и зависимыми обществами

     Если  при составлении бухгалтерской  отчетности какого-либо дочернего общества использована учетная политика, отличная от используемой для составления  сводной (консолидированной) бухгалтерской  отчетности, то до объединения такой  бухгалтерской отчетности других дочерних обществ с бухгалтерской отчетностью  головной организации в сводную (консолидированную) бухгалтерскую отчетность такая учетная политика дочернего общества приводится в соответствие с учетной политикой, используемой для составления сводной (консолидированной) бухгалтерской отчетности. Для этого следует разработать для каждого дочернего общества, применяющего учетную политику, отличную от принятой в группе, специальный набор процедур, позволяющий путем пересчета и переклассификаций устранить все существенные расхождения и привести показатели бухгалтерской отчетности к «общему знаменателю».

     Перед объединением бухгалтерских показателей  организаций группы необходимо проанализировать учетные политики на предмет их соответствия учетной политике, принятой для целей  консолидации в отношении:

     1) методов амортизации основных  средств и нематериальных активов.  В случае выявления различий  необходимо скорректировать влияние  отклонений на финансовый результат.  Изменения необходимо учесть  в себестоимости отчета о прибылях  и убытках, в результате чего  будет изменен итоговый финансовый  результат. В балансе корректировке  подвергнутся балансовая стоимость  основных средств и нематериальных  активов, а также прибыль (убыток) отчетного периода;

     2) соответствия видов доходов и  расходов. Под соответствием видов  доходов и расходов понимается  квалификация доходов и расходов  в отношении их отнесения к  доходам и расходам от обычных  видов деятельности либо к  внереализационным доходам и  расходам. Изменения в баланс  не вносятся, но отчет о прибылях  и убытках должен быть составлен  исходя из тех требований к  определению категории дохода  или расхода, которые выдвигает  единая учетная политика;

     3) признания в составе текущих  затрат коммерческих и управленческих  расходов. Согласно п.9 Положения  по бухгалтерскому учету «Расходы  организации» ПБУ 10/99, утвержденного  Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (далее – ПЬУ 10/99) (и п.13 Положения по бухгалтерскому  учету «Учет материально-производственных  запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (далее – ПБУ 5/01), – для торговых организаций), коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности. Такой способ признания расходов принято называть direct-costing. Если организация не применяет direct-costing, то такие расходы формируют себестоимость производства товаров, работ, услуг, включаются в фактическую себестоимость покупных товаров и списываются в состав текущих затрат по мере завершения производственного процесса либо по мере продажи покупных товаров.

     Таким образом, на головную организацию ложится  ответственность за проверку применения (для целей составления бухгалтерской  отчетности) единой учетной политики всеми организациями, отчетность которых  построчно включается в сводную  бухгалтерскую отчетность.

     Надо  собрать от дочерних обществ данные, характеризующие хозяйственные операции между взаимосвязанными организациями.

     В данных, характеризующих хозяйственные  операции между взаимосвязанными организациями, должна быть в достаточном объеме отражена следующая информация:

·        финансовые вложения головной организации в уставные капиталы дочерних обществ;

·        дебиторская и кредиторская задолженность между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;

·        операции между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;

·        прибыли и убытки, образовавшиеся по внутригрупповым расчетам;

·        дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации либо другим дочерним обществам той же головной организации, а также головной организацией своим дочерним обществам.

Консолидированная отчетность отражает финансово-хозяйственные  отношения взаимосвязанных организаций  группы только с третьими лицами. Соблюдение этого принципа означает, что при  формировании консолидированной отчетности суммируются только те показатели финансовой отчетности головной организации и  дочерних обществ, которые отражают их взаимоотношения с юридическими и физическими лицами, не входящими  в группу. Соответственно, не учитываются  показатели, характеризующие хозяйственные  и финансовые отношения между  участниками группы.

     Таким образом, процедура консолидации охватывает такие расчеты, как:

·        консолидация капитала;

·        консолидация статей баланса, связанных с внутригрупповыми расчетами и операциями;

·        консолидация финансовых результатов (прибыли или убытков) от внутригрупповой реализации продукции (работ, услуг), а также взаимных объемов реализации продукции (работ, услуг) между основной организацией и дочерними обществами и соответствующих затрат;

·        консолидация прочих взаимных (операционных и внереализационных) доходов и расходов внутри группы;

·        суммы дивидендов основной организации и дочерних обществ.

     Если  участие организации-инвестора в  уставном капитале другой организации  составляет до 20%, то инвестор не оказывает  влияния на деятельность проинвестированной организации, и в консолидированной  бухгалтерской отчетности организации-инвестора  финансовые вложения отражаются в общепринятом порядке.

     Если  участие организации-инвестора в  уставном капитале другой организации  составляет от 20 до 50% и при этом инвестор не оказывает на нее значительного  влияния, то такие инвестиции отражаются в консолидированной бухгалтерской  отчетности организации-инвестора  так же, как любые другие. Проинвестированная в такой доле уставного капитала организация признается зависимой по отношению к организации-инвестору.

     Включение данных о зависимых обществах  в сводную бухгалтерскую отчетность осуществляется посредством отражения  в ней двух расчетных показателей:

     1) показатель, отражающий стоимостную  оценку участия головной организации  в зависимом обществе, приводится  в сводном бухгалтерском балансе  отдельной статьей в группе  статей «Долгосрочные финансовые  вложения» в величине, рассчитываемой  следующим образом: фактические  затраты, произведенные организацией  при осуществлении (покупке и  т.д.) инвестиций, плюс/минус доля  головной организации в прибылях/убытках  зависимого общества за период  с момента осуществления инвестиций.

     2) показатель, отражающий долю головной  организации в прибылях или  убытках зависимого общества  за отчетный период, рассчитывается  исходя из величины нераспределенной  прибыли или непокрытого убытка  зависимого общества за отчетный  период и процента принадлежащих  головной организации голосующих  акций в их общем количестве (доли, принадлежащей головной организации,  уставного капитала в его общей  величине). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ РАСЧЕТОВ С ДОЧЕРНИМИ И ЗАВИСИМЫМИ ОБЩЕСТВАМИ

1. Использование хозяйственных договоров для  оптимизации расчетов с дочерними  и зависимыми обществами

     Налоговое планирование внутри корпоративной  системы строится на основании сбалансированной системы расчетов, осуществляемых на базе различных хозяйственных договоров. Организация внутренних расчетов в  корпоративной системе (рис. 1) имеет  своей конечной целью, прежде всего, снижение налогового бремени до оптимального уровня и в меньшей степени - перераспределение  денежных потоков между членами  корпоративной системы.

     Хозяйственные договоры являются тем основным звеном, которое определяет схему построения внутренних расчетов, от которой зависит  оценка обязательств и конечный результат, выражающийся в оптимизации налогового бремени.

     Расчеты между головной компанией корпоративной  системы и зависимыми компаниями целесообразно выстраивать на основе договора коммерческой концессии (франчайзинга), когда головная компания, являющаяся владельцем исключительных прав на фирменное  наименование, товарный знак, секреты  производства и т.п., передает права  пользования своим дочерним компаниям  за вознаграждение, которое может  регулироваться в зависимости от потребностей корпоративной системы.

     По  договору коммерческой концессии, согласно ГК РФ (ст. 1027) одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение на срок или без указания срока право  использовать комплекс принадлежащих  ей исключительных прав, в том числе  право на фирменное наименование, на охраняемую коммерческую информацию и другие объекты исключительных прав (товарный знак, знак обслуживания и т.д.).

Согласно  ГК РФ (ст. 1031) правообладатель обязан предоставить пользователю всю необходимую  техническую, коммерческую документацию и иную информацию, выдать ему предусмотренные  договором лицензии, проинструктировать пользователя и его работников по вопросам, связанным с реализацией  предоставленных исключительных прав, а также оказывать пользователю постоянное консультационное содействие.

     Существенным  условием договора является вознаграждение правообладателя. Формы вознаграждения могут быть разными и определяются договором в зависимости от специфики  соответствующей деятельности. Гражданский  кодекс РФ (ст. 1030) предусматривает лишь некоторые возможные варианты решения  этого вопроса (например, в форме  фиксированных разовых или периодических  платежей, отчислений от выручки). На практике вознаграждение чаще всего состоит  из двух частей: платы за присоединение  к фирменной сети правообладателя  и последующих периодических  платежей, определяемых по твердой  шкале или в процентах от выручки.

     Особенность договора коммерческой концессии состоит  в том, что пользователь выступает  в хозяйственном обороте фактически от имени правообладателя.

     Статьей 1029 ГК РФ предусмотрена возможность  заключения пользователем договора коммерческой субконцессии с другими  лицами и передачи этим лицам на основе такого договора всего или  части комплекса исключительных прав. При этом в договоре коммерческой концессии должны быть предусмотрены  права предоставления третьим лицам  субконцессии и условия их предоставления, объем которых не может выходить за пределы прав пользователя.

     Таким образом, можно выделить следующие  преимущества договора коммерческой концессии  для правообладателя и пользователя:

     - осуществление предпринимательской  деятельности в рамках общей  маркетинговой, ценовой и товарной  политики без нарушения антимонопольного  законодательства;

     - использование правообладателем  и пользователем единой технологии  ведения бизнеса;

     - объединение и расширение рынков  сбыта товаров и услуг не  только в объеме, но и территориально;

     - укрепление имиджа и репутации,  что выгодно обеим сторонам  договора;

     - снижение предпринимательского  риска, ускорение окупаемости  капиталовложений;

     - возможности диверсификации бизнеса.

     Методология отражения операций по договору коммерческой концессии на счетах бухгалтерского учета не определена, специальных  разъяснений по этому вопросу  не опубликовано.

     Для отражения хозяйственных операций по договору коммерческой концессии  рекомендуем открыть субсчет "Расчеты  по договору коммерческой концессии" к счету 76 "Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами".

     Принимая  во внимание то, что правообладатель  по договору коммерческой концессии  передает в пользование внеоборотные активы, которые не имеют физической основы, но которые имеют стоимость (представляют ценность), другими словами, от их передачи стоимость имущества  не уменьшается, рекомендуется для  учета переданных нематериальных активов  открыть новый забалансовый счет "Нематериальные активы, переданные по договору коммерческой концессии".