Проверка операций по реализации готовой продукции

2.2. Проверка правильности отражения  в бухгалтерском и налоговом  учете излишков готовой продукции

Согласно п. 5.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.95 N 49, результаты инвентаризации подлежат отражению  в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а при проведении годовой инвентаризации они должны быть отражены в годовом  бухгалтерском отчете, т.е. выявленные излишки или недостачи должны быть отражены в бухгалтерском учете  проводками за декабрь отчетного года.

Выявленные при инвентаризации излишки готовой продукции приходуются  по рыночным ценам, и одновременно их стоимость относится на финансовые результаты в составе прочих расходов.

Суммы оприходованных по результатам  инвентаризации излишков готовой продукции  для целей налогообложения прибыли  подлежат зачислению в состав внереализационных доходов (п. 20 ст. 250 НК РФ).

2.3. Проверка правильности отражения  в бухгалтерском и налоговом  учете недостач готовой продукции

Согласно п. 3 ст. 12 Закона N 129-ФЗ и  п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, недостача имущества и его  порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц.

Нормы убыли могут применяться  лишь в случаях выявления фактических  недостач.

Следует иметь в виду, что недостача  запасов в пределах установленных  норм естественной убыли определяется после зачета недостач запасов излишками  по пересортице.

Если виновные лица не установлены  или суд отказал во взыскании  убытков с них, то убытки от недостачи  имущества и его порчи списываются  на финансовые результаты организации.

По общему правилу результаты инвентаризации подлежат отражению в учете и  отчетности того месяца, в котором  была закончена инвентаризация, а  при проведении годовой инвентаризации они должны быть отражены в годовом  бухгалтерском отчете, т.е. выявленные излишки или недостачи должны быть отражены в бухгалтерском учете  проводками за декабрь отчетного  года.

На стоимость недостающей готовой  продукции в бухгалтерском учете  делаются записи: по дебету счета 94 и кредиту счета 43 - отражена остаточная стоимость по недостающей готовой продукции.

Для целей налогообложения прибыли  потери от недостачи и (или) порчи  при хранении и транспортировке  материально-производственных запасов  в пределах норм естественной убыли  приравниваются к материальным расходам (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Согласно п. 2. ст. 265 НК РФ, расходы  в виде недостачи материальных ценностей  в производстве и на складах, в  случае отсутствия виновных лиц, а также  убытки от хищений, виновники которых  не установлены, относятся к внереализационным расходам. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

2.4. Сверка данных аналитического  учета готовой продукции с  оборотами и остатками по счетам  синтетического учета: 40, 43, 44, 45

При проведении аудита необходимо сверить тождество данных аналитического учета готовой продукции оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Данные аналитического учета готовой  продукции должны соответствовать  оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Проверка правильности записей, произведенных  в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по всем счетам учета готовой продукции. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и  кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.

2.5. Сверка данных бухгалтерского  учета готовой продукции с  данными бухгалтерской отчетности

Аудиторская организация при проведении аудита должна получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:

• конечные сальдо по счетам синтетического учета готовой продукции (43, 44, 45) предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;
• соответствующие показатели бухгалтерской отчетности (ф. №№ 1, 5) на начало и конец отчетного периода соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета готовой продукции;
• в случае проведенных корректировок начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности (например, изменения начального сальдо в результате переоценки) результаты корректировок соответствующим образом раскрыты в пояснениях к проверяемой бухгалтерской отчетности.

Если организация провела переоценку готовой продукции и их балансовая стоимость на начало отчетного периода  изменена, аудитору необходимо убедиться  в правильности отражения в отчетности переоцененной (восстановительной) стоимости основных средств.

2.6. Проверка правильности раскрытия  информации в бухгалтерской отчетности

Существенная информация об основных средствах подлежит раскрытию в  пояснительной записке и/или формах бухгалтерской отчетности. Аудиторам  необходимо установить полноту раскрытия  информации об основных средствах в  бухгалтерской отчетности.

Согласно п. 32 ПБУ 6/01, в бухгалтерской  отчетности подлежит раскрытию с  учетом существенности как минимум  следующая информация:

• о способах оценки готовой продукции;
• о последствиях изменений способов оценки готовой продукции;
• о стоимости готовой продукции, переданной в залог;
• о величине и движении резервов под снижение стоимости готовой продукции.

По результатам аудита следует  подготовить мнение аудитора по вопросам:

• о правильности проведения инвентаризации готовой продукции и отражения ее результатов;
• о соответствии данных аналитического учета готовой продукции, оборотам и остаткам по счетам синтетического учета: 40, 43, 45;
• о соответствии данных бухгалтерского учета готовой продукции, соответствующим данным бухгалтерской отчетности;
• о правильности раскрытия информации о готовой продукции в бухгалтерской отчетности.

3. Проверка правильности оценки  и учета выпуска готовой продукции

При оценке готовой продукции следует  учитывать особенности, характерные  для экономического содержания данного  вида активов.

Основным источником поступления  материалов и товаров (других видов  материально-производственных запасов) является приобретение за плату. Готовая  продукция не может быть приобретена  за плату в принципе, так как  это противоречит ее экономическому содержанию, вытекающему из определения - готовая продукция должна представлять собой конечный результат производственного цикла.

В принципе, готовая продукция может  быть получена организацией по договору дарения или безвозмездно. Однако из того же определения следует, что  данный источник может иметь место  при соблюдении соответствующих  условий. Практически единственным случаем, когда такое может быть, является безвозмездная передача готовой продукции в рамках группы взаимосвязанных организаций, причем эта группа должна быть организована на условиях вертикальной интеграции без диверсификации капитала. В переводе на более простой язык это означает, что готовая продукция может быть передана от организации той же сферы материального производства со схожей технологией производственного цикла и сходным конечным продуктом. Если это условие не выполняется, по нашему мнению, полученную продукцию следует приходовать как товары или материалы.

Выполняя процедуру проверки правильности оценки и учета выпуска готовой  продукции, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

• Оценка и бухгалтерский учет выпущенной готовой продукции соответствует положениям нормативных актов.
• Налоговый учет выпущенной готовой продукции соответствует положениям нормативных актов.
• Учет расходов по хранению готовой продукции соответствует положениям нормативных актов.
• Порядок создания резерва под снижение стоимости готовой продукции, соответствует положениям нормативных актов.

Вопросы проверки операций по оценке готовой продукции относятся  к значимым областям аудита, оказывающим  существенное влияние на достоверность  финансовой (бухгалтерской) отчетности.

3.1. Проверка правильности оценки  готовой продукции

Согласно ПБУ 5/01, одной из основных задач учета готовой продукции  является формирование фактической  себестоимости готовой продукции. Данная задача решается посредством  организации бухгалтерского учета  затрат по созданию готовой продукции. При этом должно быть обеспечено достижение таких целей, как полное и своевременное  отражение в учете всех расходов, которые могут быть включены в  фактическую себестоимость готовой  продукции, а также распределение  осуществленных расходов между объемами готовой продукции и объемами незавершенного производства. Исчерпывающий перечень таких затрат и условия их включения в фактическую себестоимость приведены в ПБУ 5/01 и подробно расшифрованы в Методических указаниях.

Фактическая себестоимость готовой  продукции при изготовлении в  самой организации определяется исходя из фактических затрат, связанных  с производством данной продукции. Учет и формирование затрат на производство продукции осуществляется организацией в порядке, установленном для  определения себестоимости соответствующих  видов продукции.

В соответствии с действующим законодательством  готовая продукция отражается в  бухгалтерском балансе по фактической  или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные  с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции  либо по прямым статьям затрат.

Таким образом, при формировании учетной  политики организации бухгалтерского учета готовой продукции допускается  сделать выбор из следующих вариантов  оценки:

• по фактической себестоимости;
• по нормативной или плановой себестоимости;
• по прямым статьям затрат.

Помимо себестоимости, сформированной на соответствующих счетах бухгалтерского учета порядком, установленным указанными законодательными и нормативными актами, на увеличение стоимости готовой  продукции относится часть расходов по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, включая расходы на оплату труда работников организации, непосредственно занятых заготовкой, приемкой, хранением, отпуском готовой продукции, и отчисления на социальные нужды указанных работников.

Перечисленные затраты могут относиться на стоимость готовой продукции  после ее оприходования на склад, а могут и включаться в состав расходов на производство. Если указанные работники организации занимаются заготовкой, приемкой, хранением и отпуском материалов, а также ценностей, относящихся к внеоборотным активам, готовой продукции, полуфабрикатам собственной выработки и т.п., то допускается отнесение затрат по содержанию заготовительно-складского аппарата непосредственно на затраты на производство по соответствующим калькуляционным статьям накладных расходов. Напомним, что общехозяйственные расходы (как и расходы на продажу) могут быть списаны непосредственно на счет учета продаж.

3.2. Проверка документального оформления  операций по поступлению готовой  продукции

Согласно ПБУ 5/01, одной из основных задач учета готовой продукции  является правильное и своевременное  документальное оформление операций и  обеспечение достоверных данных по поступлению и выбытию готовой  продукции. Эта задача должна решаться при организации бухгалтерского учета, так как выполнение данной задачи предполагает прежде всего оформление первичных документов бухгалтерского учета, рационализацию их оборота между отдельными структурными подразделениями организации, а также обеспечение условий для оперативной обработки таких документов.

3.3. Проверка бухгалтерского учета  выпуска готовой продукции

Согласно плану счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению, готовая продукция организации  может учитываться на двух счетах 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" и 43 "Готовая продукция".

Счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции за отчетный период, а также выявления отклонений фактической производственной себестоимости  этой продукции от нормативной (плановой) себестоимости. Этот счет используется организацией при необходимости. По дебету счета 40 отражается фактическая  производственная себестоимость выпущенной из производства продукции в корреспонденции  со счетами 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и  хозяйства". По кредиту счета 40 отражается нормативная (плановая) себестоимость  произведенной продукции в корреспонденции  со счетами 43 "Готовая продукция", 90 "Продажи" и др. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на последнее число месяца определяется отклонение фактической  производственной себестоимости произведенной  продукции от нормативной (плановой) себестоимости. Экономия, т.е. превышение нормативной (плановой) себестоимости  над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 и дебету счета 90. Перерасход, т.е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой), списывается со счета 40 в дебет счета 90 дополнительной записью. Счет 40 закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет.