Особенности бухгалтерской отчетности при реорганизации организаций и прекращении деятельности

     Сумма амортизации исчисляется исходя из срока полезного использования объекта и способа начисления амортизации, определенных этой организацией. При этом способ начисления амортизации у правопредшественника значения не имеет (п. 14 Методических указаний).

     Рассмотрим  ситуацию, когда дата составления передаточного акта (разделительного баланса) реорганизуемого юридического лица и дата государственной регистрации организации-правопреемника не совпадают. Например, ФГУП по решению уполномоченного государственного органа преобразуется в ОАО. Передаточный акт составлен 01.09.2008, а дата регистрации ОАО - 15.10.2008. В указанный промежуток времени (с 01.09.2008 по 15.10.2008) предприятие работало: начислялась заработная плата, приобреталось имущество, реализовывалась продукция. Соответственно, показатели промежуточной и заключительной бухгалтерской отчетности ФГУП не соответствуют данным передаточного акта.

     Как составить вступительный баланс нового ОАО? Ответ на поставленный вопрос дает п. 10 Методических указаний. Возникающие  в этот период изменения в стоимости передаваемого имущества и обязательств следует раскрывать в пояснительной записке к промежуточной и (или) годовой бухгалтерской отчетности, заключительной бухгалтерской отчетности либо в уточнениях к передаточному акту.

     Таковы  общие правила составления передаточного акта (разделительного баланса).

     В бухгалтерском учете передача имущества  и обязательств от одной организации  к другой в порядке правопреемства по передаточному акту или разделительному  балансу бухгалтерскими записями не отражается. Такая передача не рассматривается как продажа или безвозмездная передача имущества и обязательств. Соответственно, она не признается реализацией. Аналогичное правило применяется и в налоговом учете, о чем подробно будет сказано ниже.

     Далее рассмотрим специфику составления бухгалтерской отчетности для отдельных форм реорганизации юридических лиц. 

1.3. Формы бухгалтерской отчетности при реорганизации и ликвидации предприятий 

     Создание, реорганизация и ликвидация предприятий  сопровождаются подготовкой соответствующих форм отчетности, важнейшей из которых является баланс.

     Порядок составления передаточного акта и разделительного баланса регламентируется нормами ст. 59 ГК РФ и иных нормативных  актов. Определим, в каких случаях  упомянутые документы следует составлять.

     Передаточный  акт, упоминаемый в ст. ст. 58 и 59 ГК РФ, составляется при слиянии, присоединении  и преобразовании юридического лица. При разделении и выделении юридического лица составляют разделительный баланс.

     Оба документа имеют большое значение для установления объема гражданских прав и обязанностей, переходящих в порядке правопреемства юридических лиц. При их оформлении должны быть отражены сведения о:

     - сторонах; о передаваемых объектах  недвижимости (зданиях, сооружениях  и т.п. с указанием их инвентарных номеров, года приобретения, ввода в эксплуатацию, первоначальной и остаточной стоимости, степени износа и т.д.);

     - передаваемых машинах, оборудовании, механизмах, других основных средствах  (их инвентарные номера, год приобретения, ввода в эксплуатацию, степень износа, балансовая и остаточная стоимость, переоценки и т.д.);

     - основных непроизводственных фондах (с указанием по каждому объекту  тех же данных);

     - долгосрочных финансовых вложениях;

     - нематериальных активах;

     - передаваемых денежных средствах, товарных и материальных запасах, других финансовых активах;

     - всех кредиторах, обязательствах  и обременениях;

     - иные сведения, установленные действующим  законодательством.

     Передаточный  акт и разделительный баланс утверждаются учредителями (участниками) юридического лица или органом, принявшим решение о реорганизации юридических лиц, и представляются вместе с учредительными документами для государственной регистрации вновь возникших юридических лиц или внесения изменений в учредительные документы существующих юридических лиц.

     Вступительные балансы составляют в момент организации предприятий (регистрация Устава). Со вступительного баланса начинается ведение бухгалтерского учета данного хозяйствующего субъекта.

     В случае создания предприятия на базе ранее действовавшего, вступительный баланс может соответствовать заключительному ликвидационному балансу предприятия, правопреемником которого создаваемое предприятие выступает, правда, с уточнением оценки отдельных статей ликвидационного баланса.

     Обязательным  условием при реорганизации является составление разделительного баланса (в случаях разделения и выделения) или передаточного акта (в случаях слияния, преобразования и присоединения), утвержденных учредителями или органом, принявшем решение о реорганизации. Эти документы должны содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами и предоставляться при новой государственной регистрации.

     Разделительные  балансы составляются в момент разделения крупного предприятия на несколько  более мелких предприятий (структурных  единиц) или при передаче одной  или нескольких структурных единиц данного предприятия другому  предприятию (в последнем случае баланс называется передаточным).

     Ликвидационные  балансы составляются при ликвидации предприятия и разрабатываются  неоднократно[13, с.58]:

     - на начало периода ликвидации  (вступительный ликвидационный баланс);

     - в ходе периода ликвидации предприятия (промежуточные ликвидационные балансы; их количество зависит от длительности ликвидационного процесса, информационных потребностей владельцев и кредиторов);

     - на конец периода ликвидации  (заключительный ликвидационный баланс).

     В соответствии с принципом действующего предприятия при его ликвидации вступают в силу особые правила оценки имущества хозяйствующего субъекта: в ликвидационном балансе они отражаются не по учетной (исторической или восстановительной) стоимости, а по цене возможной реализации каждого актива в отдельности на момент ликвидации.

     Ликвидационная  комиссия помещает в органах печати, в которых публикуются данные о государственной регистрации  юридического лица, публикацию о его  ликвидации и о порядке и сроке  заявления требований его кредиторами. Этот срок не может быть менее двух месяцев с момента публикации о ликвидации. Кроме этого, комиссия принимает меры к выявлению кредиторов и получению дебиторской задолженности, а также письменно уведомляет кредиторов о ликвидации юридического лица.

     После окончания срока для предъявления требований кредиторами ликвидационная комиссия составляет промежуточный  ликвидационный баланс, который содержит сведения о составе имущества  ликвидируемого юридического лица, перечне  предъявленных кредиторами требований, а также о результатах их рассмотрения.

     Промежуточный ликвидационный баланс утверждается учредителями (участниками) юридического лица или  органом, принявшими решение о ликвидации юридического лица.

     После завершения расчетов с кредиторами  ликвидационная комиссия составляет ликвидационный баланс, который утверждается учредителями 
(участниками) юридического лица или органом, принявшими решение о ликвидации юридического лица.

     Согласно  пункту ПБУ 16/02, организация должна отразить информацию по прекращаемой деятельности в своей годовой  бухгалтерской отчетности.

     По  мере того как реализуются активы или погашаются обязательства, организация  отражает в бухгалтерской отчетности:

     - величину прибыли до налогообложения и сумму начисленного налога (разумеется, если получена прибыль);

     - продажную цену актива (без учета  затрат на выбытие) и дату, когда  деньги за него поступили на  счет организации.

     В последний раз информация по прекращаемой деятельности приводится в отчетности за тот период, в котором предприятие прекратило выпускать соответствующие товары, выполнять работы и т.д.

     Относительно  того, в какой именно части бухгалтерской  отчетности следует отразить информацию по прекращаемой деятельности, организации дано право выбора. Она может привести эту информацию:

     - в отчете о прибылях и убытках  и в отчете о движении денежных  средств;

     - в пояснительной записке.

     Если  организация выбирает первый вариант, тогда в отчете о прибылях и  убытках она показывает суммы доходов и расходов, прибыли до налогообложения, относящиеся к прекращаемой деятельности. Также здесь указывается сумма налога, начисленного на полученную прибыль.

     В отчете о движении денежных средств  предприятие показывает, какие суммы, относящиеся к прекращаемой деятельности, поступали в кассу или на банковский счет и как они расходовались.

     Возможно, организации будет недостаточно граф, предусмотренных в типовых  формах отчетности. Ведь в них отражаются показатели всей деятельности на начало и конец отчетного периода. Поэтому она вправе включить в отчетность дополнительные графы и уже в них отдельно охарактеризовать продолжаемую и прекращаемую деятельность.

     Если  организация решила привести информацию в пояснительной записке, то там  она описывает прекращаемую деятельность, то есть указывает структурное подразделение, дату признания деятельности прекращаемой, а также дату или период, в которые планируется завершить эту деятельность. Кроме того, в записке отражается стоимость активов, которые будут проданы в процессе прекращения деятельности и информация об обязательствах, которые придется погасить в связи с отказом от данной сферы деятельности.

     Организация в годовой бухгалтерской отчетности раскрывает следующую информацию по прекращаемой деятельности:

     а) описание прекращаемой деятельности:

     - операционный или географический  сегмент (часть сегмента, совокупность  сегментов), в рамках которого (которых)  происходит прекращение деятельности;

     - дату признания деятельности  прекращаемой;

     - дату или период, в котором ожидается завершение прекращения деятельности организации, если они известны или определимы;

     б) стоимость активов и обязательств организации, предполагаемых к выбытию  или погашению в рамках прекращения  деятельности;

     в) суммы доходов, расходов, прибылей или убытков до налогообложения, а также сумму начисленного налога на прибыль, относящиеся к прекращаемой деятельности;

     г) движение денежных средств, относящееся  к прекращаемой деятельности, в разрезе  текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в течение текущего отчетного периода.

     Информация, указанная в подпунктах "а" и "б", раскрывается организацией в пояснительной записке к  бухгалтерской отчетности.

     Информацию, предусмотренную подпунктами "в" и "г" рекомендуется раскрывать в отчете о прибылях и убытках и отчете о движении денежных средств соответственно или в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

     При составлении сводной бухгалтерской  отчетности информация об активах, обязательствах, доходах, расходах, прибылях и убытках, относящихся к прекращаемой деятельности, раскрывается в доле, устанавливаемой в соответствии с правилами составления сводной бухгалтерской отчетности.

     Способ  раскрытия информации по прекращаемой деятельности в бухгалтерской отчетности устанавливается организацией, на которую возложена обязанность по составлению сводной бухгалтерской отчетности.