Основные средства МСФО 16 и ПБУ 6/01

Введение.

Особую актуальность приобретает применение МСФО для составления финансовой отчетности компаниями и корпорациями, выступающими со своими финансовыми инструментами на мировых фондовых рынках. В последнее десятилетие существенно расширились каналы финансирования компаний, независимые от банковского кредитования, то есть прямые заимствования путем распространения ценных бумаг на фондовых рынках.

. В конце прошлого века на  мировом фондовом рынке обращались ценные бумаги, номинальная стоимость которых (около 360 трлн долл. США) почти на порядок превышала стоимость годового продукта всех стран мира (The New York Times, 15.02.99). В таких условиях обоснование крупных финансовых операций может быть сделано только на основании надежной однозначно идентифицируемой финансовой информации, которая обеспечивается применением всех известных норм учета, рекомендуемых МСФО (Международные стандарты финансовой отчетности). Растущая глобализация мировой экономики настоятельно требует единства нормативных предписаний для составления финансовой отчетности, того самого «универсального языка», на котором способны общаться бизнесмены всего мира, независимого от национальности, государственной принадлежности и других частностей.

Многие фондовые биржи мира приняли  МСФО для финансовой отчетности компаний, ценные бумаги которых обращаются у них. Международная организация комиссий по ценным бумагам (IOSCO) согласовала с КМСФО план «Основные стандарты». К 1999 году работа над «Основными стандартами» была завершена. Они охватывают все аспекты бухгалтерского учета и отчетности, отличаются высоким качеством. В результате их применения обеспечиваются прозрачность и сопоставимость финансовой отчетности, а также полное раскрытие информации. В октябре 1998 года в декларации министров финансов и руководителей центральных банков стран Большой семерки содержался призыв к IOSCO «как можно скорее провести анализ основных стандартов». Такой анализ позволил бы принять систему МСФО для составления и представления отчетности на всех фондовых биржах мира. В апреле 2000 года Европейская комиссия приняла решение о составлении сводной финансовой отчетности в соответствии с МСФО всеми компаниями, ценные бумаги которых обращаются на фондовых рынках. Тексты всех стандартов утверждены Европейской комиссией как официальный нормативный документ ЕС. Американцы дольше других держались за национальную систему ГААП. Но необходимость унификации стандартов финансовой отчетности в связи с глобализацией фондового рынка заставила их пересмотреть свои консервативные позиции. Федеральная комиссия по ценным бумагам США решила не позднее 2007 года перейти на финансовую отчетность по МСФО и отказаться от применения ГААП США на фондовых рынках. Российская Федерация не может стоять в стороне от глобализационных тенденций в мировой экономике. В 2011 году Министерство финансов Российской Федерации рекомендует применение МСФО для составления консолидированной финансовой отчетности и винных целях руководствоваться текстами Международных стандартов финансовой отчетности, их Разъяснений других документов международных стандартов финансовой отчетности, российским организациям, представляющим финансовую отчетность зарубежным фондовым биржам, составлять сводную финансовую отчетность в полном соответствии с МСФО. [1, С.7-8]

 

 

 

 

 

 

1. Понятие основных средств и сфера применения МСФО 16

Основные средства - это материальные активы, которые:

- используются компанией для  производства или поставки товаров  и услуг, для сдачи в аренду  другим компаниям или для административных целей;

- предполагается использовать в течение более чем одного периода (более года) (МСФО 16.6).

Типичные примеры основных средств:

1. здания и сооружения,

2. земля,

3. машины и оборудование,

4. мебель и т.д.

Учет объектов основных средств  производится в соответствии с МСФО 16 "Основные средства", за исключением:

- прав на минеральное сырье  и минеральные ресурсы, такие  как газ, нефть и т.д., порядок  учета которых на сегодняшний день в МСФО не определен;

- биологических активов, относящихся  к сельскохозяйственной деятельности (например, рабочий скот, продуктивные деревья и т.д.), которые учитываются в соответствии с МСФО 41 "Сельское хозяйство".

Учет объектов основных средств, классифицированных как "предназначенные для продажи", ведется в соответствии с МСФО (IFRS) 5 "Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность".

Примечание. Изменения по сравнению  с МСФО 16 в редакции 1998 г.: сфера  применения

В МСФО 16 в редакции 2003 г. внесено  уточнение, что МСФО 16 применяется  к основным средствам, используемым в целях разработки или поддержания:

- биологических активов;

- прав на минеральное сырье  и минеральные ресурсы, такие  как газ, нефть и т.д.__

Определения

Балансовая стоимость – сумма, по которой актив учитывается в балансе, за вычетом суммы накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения.

Фактическая стоимость – сумма уплаченных денежных средств или их эквивалентов, или справедливая стоимость переданного для приобретения актива другого возмещения, на момент его приобретения или сооружения.

Амортизируемая стоимость  – себестоимость актива или другая сумма, отраженная в финансовой отчетности вместо себестоимости, за вычетом ликвидационной стоимости.

Амортизация – это систематическое уменьшение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы.

Справедливая стоимость  – это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию сторонами.

Убыток от обесценения  – это сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую стоимость.

Основные средства – это материальные активы, которые

1. используются в производстве или для поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду или для административных целей

2.будут использоваться дольше, чем один отчетный период

Возмещаемая стоимость  – это наибольшая величина из двух значений: чистой продажной цены и величиной доходов от использования актива.

Ликвидационная стоимость – это величина поступлений, которые компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы за вычетом ожидаемых затрат по выбытию.

2. Признание основных средств

Критерии признания основных средств (МСФО 16.7). Объект основных средств должен признаваться в качестве актива, когда:

- с большой долей вероятности  можно утверждать, что компания получит связанные с активом будущие экономические выгоды;

- стоимость актива может быть  надежно оценена.

Некоторые активы, на первый взгляд представляющие собой материалы либо нематериальные активы, классифицируются в качестве основных средств, если они не могут использоваться иначе как во взаимодействии с объектом основных средств, а именно:

- крупные запасные части и  сервисное оборудование (МСФО 16.8), если  компания  намерена использовать их в течение более чем одного периода. Примеры крупных запасных частей: кресла для самолета, двигатель транспортного средства и т.д.;

- программное обеспечение (МСФО 38.4), без которого не может функционировать  объект основных средств.

Пример - оборудование с числовым программным  управлением.

Для того чтобы определить, каким образом классифицировать актив, содержащий одновременно материальный и нематериальный компоненты, - как основное средство или как нематериальный актив, бухгалтеру следует использовать свое профессиональное суждение. Многие нематериальные активы имеют материальный носитель - например, программа может содержаться на дискете, однако в данном случае программа не является неотъемлемой частью дискеты, так же как и дискета не является неотъемлемой частью программы, поэтому их следует учитывать раздельно, как материальный актив (запасы) и нематериальный актив (программный продукт).

Критерии признания объектов основных средств в качестве активов аналогичны общим критериям признания активов, изложенным в Концепции МСФО (Framework): вероятность получения от объекта экономических выгод и возможность его надежной стоимостной оценки. Однако когда на практике бухгалтер производит оценку того, насколько объект основных средств отвечает критериям их признания в качестве активов, он нередко сталкивается с проблемой невозможности однозначно оценить вероятность получения от объекта экономических выгод. Данная проблема возникает обычно при признании в качестве активов следующих объектов основных средств:

1) объекты основных средств,  приобретенные для обеспечения безопасности и защиты окружающей среды (МСФО 16.11), не связанные непосредственно с увеличением будущих экономических выгод, но необходимые для получения компанией будущих экономических выгод. Примеры: очистные фильтры, шумоизолирующие экраны и т.д.;

2) объекты основных средств - здания, сооружения, машины и оборудование, используемые не в производственных, а в административных целях, т.е. не участвующие напрямую в производственном, торговом или ином процессе, приносящем выручку или иные доходы. Примеры: здания, занимаемые администрацией предприятия, исследовательские центры, оборудование для электронной обработки данных и т.д.;

3) объекты непроизводственной, или  социальной, сферы - профилактории,  детские сады и иные аналогичные объекты для нужд сотрудников либо руководства предприятия, содержание которых оплачивается предприятием, однако коммерческих доходов от этих объектов предприятие не получает.

Такого рода объекты основных средств  или иных внеоборотных материальных активов, которые не могут быть однозначно отнесены к основным средствам, на практике могут классифицироваться в качестве так называемых корпоративных активов (МСФО 36 "Обесценение активов", п. п. 6, 100 - 102).

Корпоративные активы вносят свой вклад в общий процесс зарабатывания доходов, однако при этом они не могут приносить доход (генерировать денежные потоки) независимо от других активов. Корпоративные активы могут быть включены в состав основных средств либо прочих внеоборотных активов, в зависимости от того, насколько они соответствуют определению основных средств:

- например, здание администрации  предприятия соответствует определению  основного средства, поскольку оно используется в административных целях;

- заводской профилакторий или  детский сад не отвечают определению  основного средства, поскольку не используются для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей.

Отличие объектов основных средств, классифицированных в качестве корпоративных активов  в соответствии с МСФО 36, от иных объектов основных средств состоит в ином порядке проверки корпоративных активов на обесценение (подробнее см. гл. 12 "Учет обесценения активов").

Затраты на текущий ремонт и обслуживание учитываются в отчете о прибылях и убытках по мере их возникновения. Части некоторых объектов основных средств могут требовать замены через определенные промежутки времени. Например, изоляционная прокладка термошкафа может требовать замены после определенного количества часов эксплуатации. Сиденья и оборудование пищеблоков в салоне самолета могут требовать неоднократной замены в течение срока эксплуатации самолета. Отдельные объекты основных средств могут также приобретаться для менее частого использования, например, для замены внутренних перегородок в здании, или для однократной замены объектов основных средств.

Балансовая стоимость  объектов основных средств включает стоимость замены конструктивных частей этих объектов, при этом затраты  на замену учитываются в момент их возникновения.

 

Новая балансовая стоимость = старая балансовая стоимость + стоимость новой конструктивной части – стоимость старой конструктивной части

 

Отдельные виды основных средств  могут требовать регулярного  технического осмотра с целью  выявления и устранения возможных  повреждений, независимо от того, требуется в данный момент замена частей этого оборудования или нет, например, самолеты, мосты, дамбы и т.д. Каждый раз, когда проводится новый техосмотр, его стоимость учитывается в балансовой стоимости основного средства. При этом остаточная стоимость предыдущего техосмотра списывается. Если данных о стоимости первого техосмотра не существует, необходимо использовать оценочные данные.

Первоначальные  и последующие затраты на объект основных средств. Все затраты на объекты основных средств, как первоначальные, так и последующие, признаются исходя из единых критериев признания основных средств (МСФО 16.12 - 14).

В результате:

1) списываются на расходы периода  и не признаются в стоимости  объектов основных средств: затраты на ежедневное обслуживание (мелкий ремонт и поддержание) объектов основных средств (заработнаяплата, мелкие запчасти, материалы);

2) включаются в стоимость объектов  основных средств:

- затраты на замену частей  объектов основных средств при  соответствии критериям признания  и при одновременном списании стоимости замененной части;

- затраты на периодические технические  осмотры (major inspections for faults) при соответствии  критериям признания и при одновременном списании оставшейся стоимости предыдущего осмотра.

Пример - обязательный технический осмотр транспортного средства.

Примечание. Изменения по сравнению  с МСФО 16 в редакции 1998 г.

 

 

3. Оценка основных средств на момент признания

Основные средства оцениваются  по фактической себестоимости.

Элементы фактической  себестоимости

Фактическая себестоимость основного  средства включает:

1. покупную цену, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, за вычетом торговых скидок и возвратов переплаты;
2. любые затраты, напрямую связанные с доставкой актива на место и приведение его в рабочее состояние для использования по назначению;
3. первоначальную оценку стоимости демонтажа, ликвидации актива и восстановления производственной площадки, на которой он располагался.