Нормативный метод учета затрат и калькулирования

     Поскольку удельная себестоимость  при попроцессной калькуляции представляет собой усредненный показатель, то и попроцессная система учета требует меньшего числа хозяйственных операции, чем позаказная система. Именно поэтому многие компании предпочитают пользоваться попроцессной калькуляцией затрат. Некоторые компании могут посчитать необходимым применить смешанный вариант использования попроцессной и позаказной систем, исходя при этом из характера движения продукции по производственным цехам, например, в условиях параллельных технологических процессов.

     Наиболее подходят для попроцессной калькуляции предприятия, имеющие следующие особенности:

• качество продукции однородно;
• отдельный заказ не оказывает влияния на производственный процесс в целом;
• выполнение заказов покупателя обеспечивается на основе запасов производителя;
• производство является серийным массовым и осуществляется поточным способом;
• применяется стандартизация технологических процессов и продукции производства;
• спрос на выпускаемую продукцию постоянен;
• контроль затрат по производственным подразделениям является более целесообразным, чем учет на основе требований покупателя или характеристик продукции;
• стандарты по качеству проверяются на уровне производственных подразделений; например, технический контроль проводится на уровне производственных подразделений непосредственно на линии в ходе производственного процесса.

     Для попроцессной калькуляции затрат используется так называемая сводная ведомость затрат на производство. В ней обобщаются как полные затраты, так и показатели удельной себестоимости, отнесенные на то или иное подразделение, и содержится распределение полных затрат между запасами незавершенного производства и единицами завершенной и переданной далее (или запасами продукции) продукции. Сводная ведомость затрат на производство охватывает все четыре этапа калькуляции и служит источником для ежемесячного внесения записей в журнал операций. Это удобная процедура, при которой данные о затратах докладываются руководству. 

     Данные о производственных затратах, кроме того, помогают руководству  в принятии производственных  решений. В условиях многономенклатурного  и совместного видов производства  администрация предприятия часто  оказывается перед необходимостью  выбора: продавать ли продукт  в «точке разделения производственных  затрат» (развилки производства, после которой совместно производимые  продукты становятся индивидуально  различимыми) или продолжать его  дальнейшую обработку. При подготовке  внешней отчетности администрация  может воспользоваться данными  о производственных затратах (будь  то полные или удельные затраты)  в целях распределения затрат  совместного производства по  различным совместно производимым  продуктам, что позволяет составить  отчеты о финансовых результатах  по отдельным видам продукции. 
 
 

3. Особенности  и   основные  принципы нормативного  метода  учета  затрат и калькулирования.

     Нормативный метод учета затрат  на производство или калькулирования себестоимости продукции применяют, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции.

     Сущность его заключается в следующем: отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции.

     Независимо от множества объектов учета затраты можно исследовать двумя методами — фактическим и методом учета нормативных затрат.

     Учет фактических  затрат — это метод последовательного накопления данных о фактически произведенных издержках без отражения в учете данных о величине их по действующим нормам.

     Нормативный метод  учета предполагает предварительное определение нормативных затрат по операциям, процессам, объектам с выявлением в ходе производства отклонений от нормативных затрат.

     Фактическая себестоимость единицы  продукции определяется алгебраическим  сложением нормативных затрат, отклонений  от норм и изменений норм:

Ф_с/с = З_н + О + И,

где:   Ф_с/с – фактическая себестоимость единицы продукции;

З_н — сумма нормативных затрат;

О — величина отклонений от норм;

И — величина изменений норм.

Пользуясь этим методом, бухгалтер имеет дело с нормативной себестоимостью и  отклонениями от нее.

     Для расчета фактической себестоимости  единицы продукции необходимо  рассчитать индексы отклонений  от норм и изменений норм:

    где: Иэ - индекс экономии (%)

         ∑О - Сумма отклонений от норм (или ∑И - сумма изменений норм)

         Нс/с - Нормативная себестоимость выпуска.

     Таким образом, можно определить  основные элементы нормативного  метода учета затрат производства:

• составление нормативных калькуляций по изделиям с учетом изменений норм на начало текущего месяца;
• раздельный учет затрат производства по нормам и отклонениям от норм;
• учет изменений норм, составление отчетных калькуляций;
• анализ фактически произведенных затрат, выявление и устранение причин отклонений от норм.

     Соблюдение такого алгоритма  учета и расчетов, хотя и является  весьма трудоемким процессом,  но при этом, позволяет получить  достоверную информацию о затратах, пригодную для последующего анализа  и контроля.

     Оба метода (фактических и нормативных  затрат)  направлены на выявление  и отражение в конечном счете  фактической себестоимости продукции,  но первый — путем непосредственного учета затрат, а второй — через отклонения от норм.

     Метод учета фактических затрат  и калькулирования фактической себестоимости, как правило, является традиционным и наиболее распространенным на отечественных предприятиях.

     Учет фактических затрат на производство строится на таких принципах, как полное и документально оформленное отражение первичных затрат на производство в системе счетов бухгалтерского учета; учетная регистрация их в момент возникновения в процессе производства; локализация затрат по видам производств, характеру расхода, местам возникновения, объектам учета и носителям затрат; отнесение фактически произведенных затрат на объекты их учета и калькулирования; сравнение фактических показателей с плановыми. Применение этого метода позволяет в конечном счете определить фактическую («историческую») себестоимость.

     По мнению экономиста, основной  недостаток «исторического» учета  себестоимости состоит в том,  что этот учет почти не имеет  никакой ценности в качестве  орудия для устранения потерь.

     Другими недостатками «исторического»  учета себестоимости являются:

• неоперативное обеспечение управляющего персонала бухгалтерской информацией. Данные о стоимости изделий предоставляются лишь спустя известное время по окончании периода, в течение которого выполнялся заказ;
• в отсутствие стандартов (норм), единственный способ использования бухгалтерских данных для анализа эффективности производства состоит в сопоставлении себестоимости каждой последующей операции с аналогичной предыдущей. При этом обычно трудно определить, была ли себестоимость предыдущей операции высока или нет;
• данная система не создает никаких предпосылок для четкого выявления основных факторов производства и не сосредоточивает внимание управляющих на его главных недостатках. Управляющие же не могут вникать во все производственные подробности и разбираться в соотношениях отдельных цифр;
• учет «исторической» себестоимости трудоемок, создает много лишней работы по регистрации хозяйственных фактов, а потому оказывается более дорогостоящим.

     Однако основной недостаток этого  метода в том, что, применяя  его, невозможно оперативно сигнализировать  администрации о непроизводительных  потерях труда и материалов, которые  можно было бы устранить путем  принятия экстренных мер. Поэтому  наиболее прогрессивными оказываются  варианты учета нормативных затрат, особенно в условиях рыночных  отношений и конкуренции.

     Нормативный метод учета затрат  и калькулирования себестоимости характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция, т.е. калькуляция себестоимости, исчисленная по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат.

     Задачей нормативного учета является  предупреждение нерационального  расходования материальных, трудовых  и финансовых ресурсов, т.к. в  его основе лежат технически  обоснованные расчетные величины  затрат рабочего времени и  материальных ресурсов на единицу  продукции  (нормы производственных  затрат). В основе своей он содержит технически обоснованные расчетные величины затрат рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции, работ, услуг. Нормы производственных затрат отражают технический и организационный уровень развития предприятия, влияют на его экономику и на конечный результат деятельности. Отклонения от норм показывают, как соблюдаются технология изготовления продукции, нормы расхода сырья, материалов, затрат труда и т.д. Они делятся на положительные, означающие экономию в затратах, и отрицательные, вызывающие их увеличение.

     Нормативная калькуляция используется  для определения фактической  себестоимости продукции, оценки  брака в производстве и размеров  незавершенного производства. Все  изменения действующих норм отражаются в течение месяца в нормативных калькуляциях. Нормы могут изменяться (как правило, снижаться) по мере освоения производства и улучшения использования материальных и трудовых ресурсов.

     Учет организуется таким образом,  чтобы все текущие затраты  подразделить на расход по  нормам и отклонения от норм. Данные о выявленных отклонениях позволяют управлять себестоимостью изделия и вместе с тем калькулировать фактическую себестоимость путем прибавления к нормативной себестоимости (вычитания из нее) соответствующей доли отклонений от норм по каждой статье. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции позволяет, не дожидаясь конца месяца, иметь фактическую себестоимость изделий (Ф_с/с = З_н + О +И), а также регулярно (один раз в 10 дней или чаще) анализировать причины отклонений и выявлять их виновников. Системное документирование отклонений от норм позволяет устанавливать причины отклонений в момент их возникновения, тогда как при других методах, в частности при «историческом» подходе к калькулированию, причины и виновники отклонений если и выявляются, то после составления калькуляции себестоимости.

     Нормативная калькуляция, кроме  учета изменений норм должны  рассчитывать так же отклонения  от норм, которые показывают как соблюдается технология производства и дисциплина труда.

     Отрицательные отклонения характеризуют   увеличение отходов, потеря от  брака, простоя, порчи.

     Положительные отклонения характеризуют  экономию достигнутую при использовании материальных ресурсов и могут быть приравнены к изменениям.

     Основные принципы нормативного  метода учета сводятся к следующему:

• предварительное составление нормативной калькуляции себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии норм и смет.
• данный принцип может быть реализован лишь при наличии у предприятия нормативной базы, содержащей нормативные, сметные (бюджетные) показатели, рассчитываемые на основании первичной технологической, конструкторской, финансовой и административной документации и используемые для разнообразных нужд управления: определения нормативных сумм затрат на производственные и коммерческие процессы, лимитирования отпуска в производство и на хозяйственные цели материальных и топливно-энергетических ресурсов, расчетов фондов оплаты труда, численности персонала, смет расходов на содержание аппарата управления, проектов отпускных цен и т.п. Вместе с тем в отечественной практике действуют лишь отдельные фрагменты нормативной базы.
• ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определения влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменений норм.
• учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм.
• установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения.
• определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.