Национальный и международный аспекты регулирования бухгалтерского учета и отчетности

     Вторая  группа норм новой редакции закона «О бухгалтерском учете» связана с регулированием бухгалтерского учета. Закон должен формулировать принципы регулирования бухгалтерского учета и, исходя из них, устанавливать саму процедуру регулирования [22, с. 7].

     Принципы регулирования бухгалтерского учета — единообразие процесса установления требований к ведению учета в различных секторах экономики, единство самой системы учета, соответствие принимаемых стандартов бухгалтерского учета уровню развития экономики, науки и практики учета, потребностям пользователей отчетности, упрощенный порядок учета для субъектов малого бизнеса, обеспечение условий для единообразного применения бухгалтерских стандартов.

     Следует напомнить, что Конституционный суд РФ указывал на то, что в Российской Федерации официальный бухгалтерский учет служит инструментом финансового регулирования и проведения единой финансовой политики, обеспечивает реализацию конституционного права на информацию в сфере предпринимательской деятельности и экономики. Бухгалтерский учет является одной из конституционных гарантий единого рынка, единства экономического пространства.

     В этой трактовке бухгалтерского учета и его роли лежит ключ к пониманию того, кто должен заниматься регулированием бухгалтерского учета. Очевидно, что те характеристики бухгалтерского учета, которые использовал Конституционный суд РФ, свидетельствуют о необходимости обязательного участия государства в регулировании бухгалтерского учета [22, с. 7].

     Исходя  из этого, система регулирования может быть следующая. Правительство РФ обеспечивает проведение единой политики в области бухгалтерского учета. Под его руководством непосредственным регулированием бухгалтерского учета занимаются органы государственного и негосударственного регулирования. Органы негосударственного регулирования обеспечивают участие профессиональной общественности и бизнес-сообщества в разработке профессиональных стандартов. Задачей органов негосударственного регулирования должна быть именно разработка проектов стандартов, определение тех способов ведения бухгалтерского учета, которые затем должны попасть в категорию допустимых к использованию в России. Разработка планов, программ принятия стандартов бухгалтерского учета, участие в экспертизе проектов стандартов, издание рекомендаций по применению стандартов, обобщение практики учета — вот те функции, которые должны выполнять негосударственные органы регулирования [22, с. 8].

     За  государственными органами регулирования должны остаться функции утверждения стандартов, программ разработки стандартов и организация экспертизы проектов стандартов. При этом законодательство должно определять саму процедуру разработки и принятия стандартов с тем, чтобы она гарантировала полноправное участие негосударственных органов регулирования, а по существу, профессионального и бизнес-сообществ в разработке стандартов.

     Второе  направление развития бухгалтерского учета, определенное Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу, — создание инфраструктуры применения Международных стандартов финансовой отчетности. Государственной Думой принят во втором чтении проект закона «О консолидированной финансовой отчетности». Первая задача этого закона заключается в том, чтобы придать официальный характер консолидированной финансовой отчетности — той отчетности, которая в настоящее время представляет особый интерес для широких кругов пользователей.

     Вторая  задача названного закона видится в том, чтобы создать механизм признания международных стандартов для применения на территории Российской Федерации. Над этим механизмом в течение 2005-2006 г. активно работали соответствующие правительственные структуры. Механизм признания имеет целью введение Международных стандартов финансовой отчетности в правовое поле Российской Федерации. Он предусматривает самое активное участие негосударственных структур в экспертизе применимости Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации. При положительном заключении экспертизы стандарты должны вводиться в действие на территории Российской Федерации нормативно-правовым актом уполномоченного государственного органа [22. с. 7].

     Описанные меры по совершенствованию законодательства создают основу для дальнейшего поступательного развития бухгалтерской и аудиторской профессии. Профессии, которая обеспечивает российский рынок и общество в целом объективной и надежной финансовой информацией. Профессии, действующей на благо экономики и общества.

3. Сравнительный анализ практики составления отчетности в РФ и в системе МСФО

     3.1 Анализ ведения бухгалтерского учета в РФ и в системе МСФО

     Многие положения российских стандартов бухгалтерского учета (РСБУ) позаимствованы из практики международного учета. Тем не менее, отличий между МСФО и РСБУ можно найти немало. И главное из них — это совершенно разный подход к учету.

     Если  попробовать в максимально сжатой форме сформулировать сущность международных стандартов финансовой отчетности, можно выделить ряд основополагающих принципов. МСФО базируется на трех главных концепциях: справедливой стоимости, приоритета экономического содержания над правовой формой и прозрачности [26, с. 24].

     Суть  концепции справедливой стоимости  состоит в том, чтобы дать пользователю информацию о финансовом состоянии и результатах деятельности предприятия исходя из его реально существующей цены. Этот подход имеет большую значимость, так как позволяет ответить на вопрос: «Сколько стоит мой бизнес сегодня?» Примером может служить корректировка стоимости основных средств на инфляционную составляющую. Для этого потребуется анализ бюджетов и прогнозов, утвержденных руководством, оценка денежных поступлений и платежей, возникающих в связи с продолжающимся использованием основного средства и его окончательным выбытием, наконец, технический анализ объекта. Результатом такого анализа может быть списание основных средств, длительное время не находящих применения на предприятии, и прочих «неликвидов». В российском учете, как известно, показывается лишь остаточная стоимость.

     Согласно  концепции приоритета экономического содержания над правовой формой, не столь важно, в какую правовую форму облечен тот или иной факт хозяйственной деятельности. Важно, что он представляет с экономической точки зрения. Российская бухгалтерия исходит из единства между экономическим содержанием и правовой формой, а подчас даже приоритета правовой формы над экономическим содержанием. Так, порядок подготовки отчетности по РСБУ основан на исполнении инструктивных положений и требований регулирующих органов. Российский учет отводит бухгалтеру роль исполнителя законов, постановлений, писем, инструкций. Согласно ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету [26, с. 25].

     В соответствии с концепцией прозрачности в отчетности по МСФО должен быть раскрыт достаточно большой объем информации о деятельности предприятия. Причем таким образом, чтобы заострить внимание пользователей на всех существенных деталях работы организации. В российском бухучете подобных требований существенно меньше, более того, нормативные акты, обязывающие раскрывать информацию, например сведения о «связанных сторонах» или об «условных фактах хозяйственной деятельности», практически игнорируются.

     Все вышесказанное свидетельствует о том, что составление отчетности по МСФО дает возможность более реально видеть финансовое состояние предприятия и проявлять большую самостоятельность в принятии решений. Это общие отличия. Теперь перейдем к частностям.

     В соответствии с МСФО 16 «Недвижимость, здания и оборудование» руководству компании разрешено самостоятельно определять сроки службы основных средств в зависимости от того, в течение какого периода времени предприятие собирается получать экономическую выгоду от их использования.

     Хотя  в ПБУ 6/01, посвященном учету основных средств, также прописано, что организация сама определяет срок их полезного использования, на практике для целей бухгалтерского учета продолжают применять нормы амортизации, установленные постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. №1072 или используются нормы, прописанные в постановлении Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1. И не всегда эти сроки являются реальными сроками экономического использования основных средств. Чаще всего они используются гораздо дольше.

     В МСФО отсутствует понятие полностью  самортизированных основных средств. То есть, если основное средство самортизировано, однако продолжает использоваться в производственном процессе, срок его службы должен быть пересмотрен, а прибыль пересчитана. Возможна и обратная ситуация — эксплуатация объекта завершена, а он недоамортизирован. В этом случае также исправляется прибыль предыдущих периодов. В российской практике такой подход отсутствует [26, с. 26].

     В соответствии с ПБУ 6/01 амортизация может начисляться одним из четырех способов: линейным, уменьшающегося остатка, списания по сумме чисел лет срока полезного использования или пропорционально объему продукции. В МСФО 16 предусмотрены те же четыре метода, правда, их названия звучат немного по-другому: равномерного начисления, уменьшаемого остатка, метод суммы лет и метод суммы изделий (или единиц продукции). Стоит отметить, что в целях сближения бухгалтерского и налогового учета российскими предприятиями в основном используется линейный метод. Он же наиболее популярен и при составлении отчетности по МСФО, поскольку его проще всего применять при составлении периодических (например, ежемесячных) отчетов, предназначенных для внутреннего пользования.

     Важным  отличием МСФО от российских стандартов является то, что выбранный метод начисления амортизации может быть изменен. Например, при увеличении объема и номенклатуры выпускаемой продукции. При этом решение об изменении метода амортизации нужно обосновать в пояснительной записке к финансовой отчетности. ПБУ 6/01 не предполагает такой возможности.

     Определения нематериальных активов, согласно МСФО 38 «Нематериальные активы» и ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», в целом соответствуют друг другу, хотя есть и некоторые различия.

     Первое  состоит в том, что, согласно ПБУ, нематериальные активы (НМА) должны использоваться в течение длительного времени, то есть иметь срок полезного использования свыше 12 месяцев. МСФО не предусматривает временных критериев для признания нематериальных активов, а предполагает подход скорее по сути актива.

     Второе  отличие состоит в том, что, согласно ПБУ, для признания НМА необходимо наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства и другие документы). В МСФО 38 нет требования к наличию юридических прав, так как основным критерием является способность контролировать будущие экономические выгоды от использования НМА.

     В результате несоответствия определений  существует ряд различий в признании тех или иных объектов НМА в учете. Например, ПБУ 14/2000 относит к таковым организационные расходы, МСФО 38 нет.

     Различия  между российскими и международными стандартами существуют и в учете материально-производственных запасов (МПЗ). ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» предписывает оценивать МПЗ по фактической себестоимости. А на конец отчетного года материально-производственные запасы, которые морально устарели либо текущая рыночная стоимость которых снизилась, должны отражаться в учете за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Однако при этом не ясно, как должны оцениваться запасы, текущая рыночная стоимость которых в одном отчетном периоде была ниже фактической себестоимости, а в следующем отчетном периоде выросла выше фактической себестоимости [26, с. 25].

     В соответствии с МСФО 2 «Запасы», МПЗ должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой цене реализации (то есть за вычетом расходов на продажу). Такой подход не предусмотрен в ПБУ 5/01.

     Теперь  о списании. Как известно, при списании материально-производственных запасов можно применять несколько способов. При этом помимо списания запасов методом ФИФО или по средней себестоимости, разрешенных в МСФО, в РСБУ существует еще два метода: по себестоимости каждой единицы и по себестоимости последних по времени приобретения запасов (метод ЛИФО). Отметим, что метод ЛИФО присутствовал и в МСФО 2. Однако с 1 января 2005 года он запрещен к применению новой редакцией этого стандарта. Дело в том, что этот метод с большой долей вероятности может привести к искажению показателей отчетности из-за несовпадения величины запасов, отраженной в балансе, с текущим уровнем затрат.