Международные стандарты, регламентирующие основные методы получения аудиторских доказательств

  Главный аудитор должен указать в аудиторских  рабочих документах компоненты, финансовая информация которых была проверена  другим аудитором, их значимость для финансовой отчетности субъекта в целом, имена других аудиторов и любые выводы о том, что отчетность отдельных компонентов является существенной. Главный аудитор также документально оформляет выполненные процедуры и полученные выводы. Также можно указать проверенные им рабочие документы другого аудитора и результаты проведенных с другим аудитором обсуждений.

  Если  главный аудитор приходит к выводу о том, что работу другого аудитора нельзя использовать, а сам главный  аудитор не может выполнить достаточные  дополнительные процедуры в отношении  финансовой информации компонентов, проверенных другим аудитором, он должен выразить условно-положительное мнение или отказаться от выражения мнения, поскольку существует ограничение объема аудита.

  Хотя  соблюдение рекомендаций, изложенных в стандарте 600 «Использование результатов  работы другого аудитора», желательно, национальные правила некоторых стран позволяют главному аудитору формировать аудиторское мнение о финансовой отчетности субъекта в целом исключительно на основе отчетов другого аудитора по одному или нескольким компонентам. Если главный аудитор поступает таким образом, в его заключении должен быть четко указан этот факт и значимость той части финансовой отчетности, которая была проверена другим аудитором.

  Возможно  в работе аудитора использовать не только данные другого аудитора, но и использовать работу внутреннего  аудита. Среди прочего, в функции  такой службы входит проверка, оценка и мониторинг адекватности и эффективности  систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля. Хотя внешний аудитор несет  исключительную ответственность за выраженное в аудиторском заключении мнение и за определение характера, сроков и объема внешних аудиторских процедур, некоторые элементы работы внутреннего аудита могут оказаться полезными для внешнего аудитора.

  Роль  внутреннего аудита определяется руководством, и его цели отличаются от целей  внешнего аудитора, который назначается  для представления независимого заключения по финансовой отчетности субъекта и установления  наличия  существенных искажений в финансовой отчетности

  Объем и цели внутреннего аудита в каждом случае различны и зависят от размеров и структуры субъекта, но, как  правило, внутренний аудит включает следующие элементы:

• обзор систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, т. е. на  внутренний аудит обычно возлагаются обязанности по анализу этих систем и мониторингу их функционирования, а также представление по рекомендаций по их усовершенствованию;
• проверка финансовой и хозяйственной информации. Данный элемент может содержать конкретную проверку отдельных статей, сальдо счетов и процедур;
• анализ экономичности и эффективности деятельности, включая нефинансовые средства контроля субъекта;
• проверка соблюдения законов, нормативных актов и прочих внешних требований, а также политики, директив и прочих внутренних требований руководства.

  Внутренний  аудит является подразделением субъекта. Независимо

  от  степени самостоятельности и  объективности внутреннего аудита он не может достичь той степени  независимости, которая требуется  от внешнего аудитора при выражении им мнения о финансовой отчетности. Внешний аудитор несет исключительную ответственность за выраженное в аудиторском заключении мнение, и эта ответственность не уменьшается при использовании результатов работы внутреннего аудита. Нередко при эффективном внутреннем аудите можно изменить характер и сроки,  а также уменьшить объем внешних аудиторских процедур, но нельзя полностью отменить их.

  Если  внешний аудитор намеревается использовать конкретную работу внутреннего аудита, он должен оценить и проверить  эту работу для того, чтобы убедиться  в ее адекватности целям внешнего аудита.

  Оценка  конкретной работы внутреннего аудита включает установление адекватности объема работы и соответствующих программ, а также того, остается ли в силе предварительная оценка внутреннего  аудита. Такая оценка конкретной работы может включать рассмотрение следующих вопросов:

• выполняется ли работа лицами, имеющими адекватное образование и профессиональные навыки для работы в качестве внутренних аудиторов, надлежащим ли образом контролируется, проверяется и документальное оформляется работа ассистентов;
• получены ли достаточные и уместные аудиторские доказательства, обеспечивающие надлежащую основу для сделанных выводов;
• являются ли сделанные выводы уместными в данных обстоятельствах, и соответствуют ли подготовленные отчеты результатам выполненной работы;
• соответствующим ли образом рассмотрены любые исключения или необычные вопросы, выявленные при внутреннем аудите.

  Внешний аудитор записывает свои выводы относительно конкретной работы внутреннего аудита, которая была оценена и проверена. Независимо от выявленных результатов, все решения, касающиеся аудиторской проверки финансовой отчетности, принимаются внешним аудитором.

  Во  время проведения аудиторской проверки возникают ситуации, когда необходимо получить отчет, заключение, оценку или  акт эксперта в качестве аудиторского доказательства, например:

• оценка определенных видов активов (земли, зданий, сооружений, оборудования, предметов искусства и драгоценных камней);
• определение количества или физического состояния активов (запасов природных ресурсов, подземных природных ресурсов и запасов нефти), а также оставшегося полезного срока эксплуатации сооружений и оборудования;
• определение сумм с использованием определенных методов (актуарная оценка);
• определение объема выполненных и незавершенных строительных работ по контрактам;
• юридические заключения по толкованию договоров, законов, и нормативных актов.

  Планируя  использование работы эксперта, аудитор  должен оценить его профессиональную компетентность, наличие профессиональной аттестации или лицензии, а также необходимый опыт и репутацию в той области, в которой аудитор ищет аудиторские доказательства. Аудиторские доказательства могут быть получены посредством изучения круга полномочий эксперта, которые часто излагаются в виде письменных инструкций, подготовленных субъектом для эксперта, которые содержат цели и объем работы эксперта, круг конкретных вопросов, которые должны быть освещены в отчете эксперта, степень доступа эксперта к соответствующим записям и документам, конфиденциальность информации субъекта, информация о допущениях и методах, которые будут использованы экспертом, и об их соответствии допущениям и методам, использованным в предыдущие периоды.

  Аудитор должен оценить уместность использования  работы эксперта в качестве аудиторского доказательства в отношении проверяемых  утверждений, лежащих в основе финансовой отчетности. При этом он должен определить, правильно ли отражена суть заключений эксперта в финансовой отчетности или подтверждает ли он утверждения, содержащиеся в финансовой отчетности, а также рассмотреть использованные первичные данные, используемые допущения и методы, а также результаты работы эксперта в свете общего представления аудитора о бизнесе клиента и результатов дополнительных аудиторских процедур.

  Ответственность за уместность и приемлемость использованных допущений и методов, а также  их применение несет эксперт. Аудитор  не обладает подобными знаниями, поэтому не всегда может оспаривать допущения и методы эксперта. Тем не менее, основываясь на знании бизнеса клиента и результатах других аудиторских процедур, аудитор должен понять используемые допущения и методы, чтобы оценить их уместность и приемлемость.

  Если  результаты работы эксперта не предоставляют  достаточных и уместных аудиторских  доказательств или противоречат другим аудиторским доказательствам, аудитор должен провести беседы с представителями субъекта и экспертом, а также выполнить дополнительные процедуры, в том числе привлечь другого эксперта.

  При выдаче безусловно-положительного аудиторского заключения, аудитор не должен ссылаться  на работу эксперта, такая ссылка может  быть принята за выражение аудитором условно-положительного мнения или утверждение о разделении ответственности, что в принципе неверно.

  Если  же аудитор принял решение о выдаче модифицированного заключения, то в  некоторых обстоятельствах будет  уместно сослаться на работу эксперта или степень его участия,  включая  описание личности эксперта, но только в том случае, если на это получено его согласие.  Если в разрешении отказано, но аудитор считает, что ссылка обязательна, то в данном случае необходимо обратиться за помощью к юристу.

  Независимо  от проводимых процедур проверки, ответственность  по проведению аудиторской  проверки ложится  на аудитора, поэтому  необходимо соблюдать, чтобы выполняемая работа по проведению аудита отвечала соответствующим стандартам качества, а также проводимые аудиторские процедуры соответствовали условиям конкретной проверки, специфики клиента и задачам, поставленным перед главным аудитором.