Международные стандарты, регламентирующие основные методы получения аудиторских доказательств

  Если  ответ на запрос о подтверждении  в положительной форме не получен, необходимо осуществить альтернативные процедуры или рассматривать проверяемую статью как ошибку.

  Возможны  случаи, когда руководство обращается к аудитору с просьбой не направлять запросов о подтверждении определенных сальдо дебиторской задолженности, в этом случае аудитор должен проанализировать, имеются ли веские причины для подобной просьбы. Например, если по определенному счету имеются разногласия с дебитором, то любые обращения со стороны аудитора могут усугубить напряженные отношения между субъектом и дебитором. Перед тем, как отказаться от направления запросов о подтверждении, аудитор должен проверить любые имеющиеся доказательства в поддержку объяснений руководства. В таких случаях аудитору следует выполнить альтернативные процедуры в отношении счетов дебиторской задолженности, которую не предполагается подтверждать.

  Судебные  дела или претензионные разбирательства, в которые вовлечен субъект, могут  иметь существенное влияние на финансовую отчетность, и поэтому они должны быть раскрыты или отмечены в финансовой отчетности.

  Аудитор должен выполнить ряд процедур, направленных на получение сведений о любых  судебных делах и претензионных  разбирательствах, в которые вовлечен субъект и которые могут иметь существенное влияние на финансовую отчетность. К числу таких процедур относятся:

• направление необходимых запросов руководству, включая получение заявлений руководства;
• ознакомление с протоколами заседаний совета директоров и с перепиской с юристами субъекта;
• проверка счетов судебных издержек;
• использование любых сведений относительно деятельности субъекта, включая информацию, полученную в ходе бесед с юридической службой субъекта.

  Если  аудитор выявил наличие судебных дел или претензий или считает, что таковые могли иметь место, он должен обратиться непосредственно к юристам субъекта с письменным запросом. Аудитор анализирует статус юридических процедур вплоть до составления аудиторского заключения. В некоторых случаях аудитору может потребоваться получить от юристов информацию, отражающую последнюю информацию. При определенных обстоятельствах, например, в случае сложности дела или разногласий между руководством и юристом, может возникнуть необходимость встречи аудитора с юристом с целью обсуждения вероятного исхода судебного дела или претензии. Такие встречи должны происходить с разрешения руководства или в присутствии лица, представляющего руководство.

  Если  руководство отказывается дать разрешение аудитору на обращение к юристам  субъекта, то такой отказ следует  рассматривать как ограничение объема аудита, что обычно приводит к выражению условно-положительного мнения или к отказу от выражения мнения.

  Также немаловажное значение для финансового  состояния предприятия имеет  наличие или отсутствие долгосрочных инвестиций, и если величина таковых существенна, то аудитор должен получить достаточные и уместные аудиторские доказательства относительно стоимостной оценки таких инвестиций и раскрытия информации о них. Аудиторские процедуры, выполняемые в ходе проверки долгосрочных инвестиций, обычно включают рассмотрение доказательств способности субъекта продолжать отражать данные инвестиции в составе долгосрочных активов, обсуждение с руководством вопроса о намерении субъекта продолжать держать инвестиции в виде долгосрочных инвестиций, а также получение письменных заявлений по данному вопросу.

  Другие  процедуры обычно включают рассмотрение соответствующей финансовой отчетности и другой информации, например, биржевых котировок, которые служат показателем стоимостной оценки, а также сопоставление данных стоимостных оценок с балансовой стоимостью инвестиций вплоть до даты составления аудиторского заключения. Если такие стоимостные оценки не превышают балансовую стоимость, то аудитор должен рассмотреть вопрос о необходимости уценки.

  В ходе проведения аудиторской проверки аудитор должен оценить необходимость  сбора информации по сегментам и  то, насколько эта информация существенна для составления финансовой отчетности. Аудитор рассматривает информацию по сегментам как неотъемлемую часть финансовой отчетности, поэтому обычно он не проводит аудиторских процедур, которые следовало бы проводить с целью выражения мнения относительно информации по сегментам, рассматриваемой обособленно. Тем не менее, концепция существенности включает в себя как количественные, так и качественные факторы, и аудиторские процедуры учитывают и это. Аудитору необходимо сопоставление со сметами и другими ожидаемыми резуль 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

татами, например, прибыль от операционной деятельности, представленной в виде процентного отношения к выручке  от реализации, распределение активов и расходов между сегментами, в том числе на предмет соответствия данным прошлых периодов и адекватности раскрытия информации о несоответствиях.

  3.3. Применение аналитических  процедур для получения  аудиторских доказательств.

  Понятие аудиторских процедур рассматривается  в стандарте 520 «Аналитические процедуры» Международных стандартов аудита. Аналитические процедуры – означают анализ существенных показателей и тенденций, включая итоговое исследование взаимосвязей, не соответствующих прочей информации или прогнозным значениям.

  Аналитические процедуры включают рассмотрение финансовой информации субъекта в сравнении с:

• сопоставимой информацией за предыдущие периоды;
• ожидаемыми результатами деятельности субъекта, например сметами или прогнозами, а также ожиданиями аудитора, например оценкой износа;
• аналогичной отраслевой информацией, например сравнение отношения выручки от реализации к сумме дебиторской задолженности по субъекту со средними отраслевыми показателями или с отраслевыми показателями других предприятий сопоставимого размера в той же отрасли.

  Аналитические процедуры включают также рассмотрение взаимосвязей:

• между элементами финансовой информации, которые предположительно должны соответствовать прогнозируемому образцу, основанному на опыте субъекта (например, показатель валовой прибыли);
• между финансовой информацией и соответствующей информацией нефинансового характера, например расходами на оплату труда и численностью.

  Для осуществления аналитических процедур могут использоваться различные  методы, начиная от простых сравнений  до комплексного анализа с применением сложных статистических методов. Аудиторские процедуры могут быть применены к сводной финансовой отчетности, финансовой отчетности компонентов (например, дочерних компаний, подразделений или сегментов) и к отдельным элементам финансовой информации. Выбор аудитором процедур, методов и уровня применения является предметом профессионального суждения. 

  Немаловажное  значение имеет применение аудиторских  процедур не только при планировании аудиторской проверки, но и на завершающей  стадии проведения аудиторской проверки или непосредственно в конце  аудита при формулировании общего вывода о том, соответствует ли финансовая отчетность в целом представлению о бизнесе, которое сложилось у аудитора во время проведения проверки. Выводы, составленные по результатам таких процедур, призваны подтвердить выводы, сделанные во время аудита отдельных компонентов или элементов финансовой отчетности, а также помочь при формулировании общего вывода относительно обоснованности финансовой отчетности.

  3.4. Процедуры выборочной  проверки.

  Понятие аудиторской выборки подробно рассматривается  в стандарте Международных стандартов аудита № 530 «Аудиторская выборка и  другие процедуры выборочной проверки». В данном стандарте также содержатся рекомендации по использованию процедур аудиторской выборки, а также других средств отбора статей для проверки с целью сбора аудиторских доказательств.

  Аудиторская выборка представляет собой применение аудиторских процедур в отношении менее чем 100 % статей, включенных в сальдо счета или класс операций таким образом, чтобы на все элементы выборки распространялась возможность быть отобранными, или, иными словами, аудиторская выборка – это способ проведения аудиторской проверки, при котором аудитор изучает документацию бухгалтерского учета проверяемого объекта выборочно, следуя при этом требованиям (стандартам) аудиторской деятельности. Это даст возможность аудитору получить и оценить аудиторские доказательства, касающиеся некоторых характеристик статей, отобранных для того, чтобы сформировать или помочь в формировании выводов в отношении генеральной совокупности, из которой сделана выборка. При аудиторской выборке может использоваться статистический или нестатистический подход. 

  При использовании выборочного метода существует риск аудиторской выборки  – субъективно определяемая аудитором  вероятность того, что его мнение по результатам проведения аудиторской выборки будет существенно отличаться от того, к которому бы он пришел, если бы полностью изучил всю проверяемую совокупность.

  Аудиторская выборка применяется не всегда. Например, при проверке сальдо или оборотов по счетам часто оказывается, что  число элементов в проверяемой совокупности настолько мало, что применение статистических методов неоправданно, в этом случае применяется сплошная проверка

  Для проведения выборки применяются  как правило три метода отбора элементов:

• беспорядочный выбор (случайный) – элементы совокупности выбираются беспорядочно или по таблице случайных чисел;
• систематический выбор – отбор статей с использованием постоянного интервала между отборами, причем интервал имел беспорядочное начало. Интервал может быть основан на определенном числе статей (например, каждый двадцатый номер счета) или на стоимостных итогах;
• комбинированный выбор.

  В некоторых национальных стандартах, например, в американских положениях о стандартах аудита (SAS), существует «групповой отбор». Групповую выборку получают, отбирая несколько элементов, следующих один за другим. Например выборка будет состоять из всех счетов-фактур, обработанных в течение двухнедельного периода.

  Следует в рамках стандарта 530 «Аудиторская выборка и другие процедуры выборочной проверки» дать  определения некоторым  терминам, которые достаточно часто употребляются в Международных стандартах аудита.

  Для целей настоящего МСА «ошибка» означает либо отклонение от нормального функционирования средств контроля при выполнении тестов контроля, либо искажения при  выполнении процедур проверки по существу. Аналогичным образом, термин «полная  ошибка» означает степень отклонения или полное искажение.

  Нетипичная  ошибка означает ошибку, обусловленную отдельным событием, которое не повторяется иначе, чем в конкретно определяемых случаях, поэтому такая ошибка не является репрезентативной с точки зрения ошибок в генеральной совокупности.

  Генеральная совокупность означает всю совокупность данных, из которых делается выборка и в отношении которых аудитор предполагает сделать выводы. Например, все статьи, включенные в сальдо счета или класс операций, представляют собой генеральную совокупность, которая может быть разделена на страты или подсовокупности.

  Риск  не связанный с использованием выборочного  метода связан с факторами, которые  заставляют аудитора придти к ошибочному выводу по любой причине, не связанной  с объемом выборки. Например, большинство  аудиторских доказательств носит  больше убедительный характер, нежели исчерпывающий, аудитор может применить  ненадлежащие процедуры, или аудитор  может неправильно истолковать доказательство и не распознать ошибку.

  Элемент выборки означает отдельные статьи, составляющие генеральную совокупность, например, чеки, указанные в бланке о внесении депозита, кредитовые записи в выписке с банковского счета, счета-фактуры по продажам или сальдо дебиторов, или денежные единицы.

  Возможно  также применение деления определенной совокупности на ряд подсовокупностей – стратификация и применение выборочной проверки к каждой из них. Например, при проверке основных средств на предприятии можно разбить совокупность на транспортные средства, станки, здания (элементы наибольшей стоимости).