Калькулирование себестоимости

носителям затрат; отнесение фактически произведенных  затрат на объекты их

учета и калькулирования; сравнение фактических  показателей с плановыми.

Применение  этого метода позволяет, в конечном счете, определить фактическую

(или  «историческую») себестоимость.

    Еще в начале XX в. данный метод  начал подвергаться критике со  стороны

ученых-экономистов. Так, Г.Эмерсон затрагивал этот вопрос в своей книге

«Производительность труда как основа оперативной  работы и заработной

платы». В главе, касающейся учета себестоимости, автор подчеркивал

медлительность  учета при этой системе, а также ошибочность получаемых

цифровых  данных о себестоимости как следствие  «смешения производственных

затрат  с привходящими (случайными) расходами, которые не имеют даже самого

отдаленного отношения к себестоимости». По мнению экономиста, основной

недостаток  «исторического» учета себестоимости состоит в том, что этот учет

почти не имеет никакой ценности в качестве орудия для устранения потерь.

    Другими недостатками «исторического»  учета себестоимости являются:

o неоперативное  обеспечение управляющего персонала бухгалтерской

   информацией. Данные о стоимости  изделий предоставляются лишь  спустя

   известное время по окончании  периода, в течение которого  выполнялся

   заказ;

o в  отсутствие стандартов (норм), единственный  способ использования

   бухгалтерских данных для анализа эффективности производства состоит в

   сопоставлении себестоимости каждой  последующей операции с аналогичной

   предыдущей. При этом обычно трудно  определить, была ли себестоимость

   предыдущей операции высока или  нет;

o данная  система не создает никаких предпосылок для четкого выявления

   основных факторов производства  и не сосредоточивает внимание  управляющих

   на его главных недостатках.  Управляющие же не могут вникать  во все

   производственные подробности и  разбираться в соотношениях отдельных

   цифр;

o учет  «исторической» себестоимости трудоемок,  создает много лишней работы

   по регистрации хозяйственных  фактов, а потому оказывается  более

   дорогостоящим.

    Однако основной недостаток этого  метода в том, что, применяя  его,

невозможно  оперативно сигнализировать администрации  о непроизводительных

потерях труда и материалов, которые можно  было бы устранить путем принятия

экстренных  мер.

    Таким образом, учет «исторических»  затрат исключает возможность

оперативного  контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения

причин  перерасхода и недостатков в  организации производства, нарушений

технологических процессов, изыскания и мобилизации  внутрипроизводственных

резервов. Ценностное выражение результатов  производственной деятельности

искажается  влиянием разнообразных конъюнктурных  колебаний, которые мешают

точно определить в каждом конкретном случае, насколько то или иное

изменение себестоимости обусловлено успешностью  работы самого предприятия и

его отдельных  подразделений и насколько оно вызвано сторонними причинами —

удорожанием материалов или ростом других расходов, не зависящих от

предприятия. Все это предопределяет ограниченность использования данного

варианта  учета для принятия управленческих решений, осуществления

оперативного внутрихозяйственного бухгалтерского контроля.

    Поэтому наиболее прогрессивными  оказываются варианты учета нормативных

затрат, особенно в условиях рыночных отношений  и конкуренции. 

    Нормативный метод учета затрат  и калькулирования себестоимости.

Характеризуется тем, что на предприятии по каждому  виду изделия

составляется  предварительная нормативная калькуляция, т.е. калькуляция

себестоимости, исчисленная по действующим на начало месяца нормам расхода

материалов  и трудовых затрат.

    Норма — это заранее установленное числовое выражение результатов

хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной  технологии и

организации производства. Нормативные калькуляции  рассчитываются на основе

технически  обоснованных норм расхода материальных и трудовых ресурсов. Они

в свою очередь устанавливаются в соответствии с технической документацией

на производство продукции (чертежами деталей и  узлов, разработанными

конструкторскими  бюро) и образуют взаимосвязанную  систему, которая

регламентирует  все стороны хозяйственной деятельности предприятия.

    Нормативная калькуляция используется  для определения фактической

себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров

незавершенного  производства. Все изменения действующих  норм отражаются в

течение месяца в нормативных калькуляциях. Нормы могут изменяться (как

правило, снижаться) по мере освоения производства и улучшения использования

материальных  и трудовых ресурсов. Учет организуется таким образом, чтобы

все текущие  затраты подразделить на расход по нормам и отклонения от норм.

Данные  о выявленных отклонениях позволяют  управлять себестоимостью изделия

и вместе с тем калькулировать фактическую  себестоимость путем прибавления  к

нормативной себестоимости (вычитания из нее) соответствующей  доли

отклонений  от норм по каждой статье. Нормативный метод учета затрат и

калькулирования себестоимости продукции позволяет, не дожидаясь конца

месяца, иметь фактическую себестоимость  изделий (как алгебраическую сумму

нормативной себестоимости, отклонений от норм и  их изменений), а также

регулярно (один раз в 10 дней или чаще) анализировать  причины отклонений и

выявлять  их виновников. Системное документирование отклонений от норм

позволяет устанавливать причины отклонений в момент их возникновения, тогда

как при  других методах, в частности при «историческом» подходе к

калькулированию, причины и виновники отклонений если и выявляются, то после

составления калькуляции себестоимости.

    Основные принципы нормативного  метода учета сводятся к следующему:

o Предварительное  составление нормативной калькуляции себестоимости по

   каждому изделию на основе  действующих на предприятии норм  и смет.

   Данный принцип может быть  реализован лишь при наличии  у предприятия

   нормативной базы, содержащей нормативные,  сметные (бюджетные)

  показатели, рассчитываемые на основании первичной технологической,

   конструкторской, финансовой и  административной документации  и

   используемые для разнообразных  нужд управления: определения нормативных

   сумм затрат на производственные  и коммерческие процессы, лимитирования

   отпуска в производство и на  хозяйственные цели материальных  и топливно-

   энергетических ресурсов, расчетов  фондов оплаты труда, численности

   персонала, смет расходов на  содержание аппарата управления, проектов

   отпускных цен и т.п. Вместе с тем в отечественной практике действуют

   лишь отдельные фрагменты нормативной  базы.

o Ведение  в течение месяца учета изменений  действующих норм для

   корректировки нормативной себестоимости,  определения влияния этих

   изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий,

   послуживших причиной изменений  норм.

o Учет  фактических затрат в течение  месяца с подразделением их  на расходы

   по нормам и отклонения от  норм.

o Установление  и анализ причин, а также условий  появления отклонений от

   норм по местам их возникновения.

o Определение  фактической себестоимости выпущенной  продукции как суммы

   нормативной себестоимости, отклонений  от норм и изменений норм.

    Соблюдение такого алгоритма  учета и расчетов, хотя и является весьма

трудоемким  процессом, но при этом, позволяет  получить достоверную

информацию  о затратах, пригодную для последующего анализа и контроля.

    Возможны модификации нормативного  метода: полный и неполный учет

нормативных затрат.

    Выше речь шла об организации полного учета. Неполный учет нормативных

затрат  является менее точным и менее  трудоемким методом. При этом варианте

учета под нормирование попадают лишь прямые затраты и нормативная

калькуляция составляется только по ним.

    Другие упрощенные варианты нормативного метода учета могут основываться

на следующих  положениях:

o остатки  незавершенного производства при  изменении норм не пересчитывают,

   а все изменения норм и отклонения  от них относят на себестоимость

   готовой продукции;

o при  незначительности изменений норм в течение отчетного периода их

   отдельный учет не организуют, а рассматривают вместе с отклонениями  от