Формирование отчета об изменении капитала

    Резервы под снижение стоимости материальных ценностей учитываются на одноименном счете 14. В аналитике по этому счету могут отражаться резервы:

• под отклонение стоимости сырья (материалов, топлива и т.п.) от рыночного уровня цен;
• под снижение стоимости других средств в обороте (незавершенное производство, готовая продукция и т.д.).

    Согласно  ПБУ 5/01 резервы должны создаваться в конце отчетного года.

    Резерв  под снижение стоимости материальных ценностей формируется, когда эти ресурсы испорчены, морально устарели или их рыночные цены имеют устойчивую тенденцию к снижению. Сумма резерва определяется как разница между фактической себестоимостью заготовления (приобретения) материальных ценностей по каждому номенклатурному номеру и текущей рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи) на конец отчетного периода.

    Резервы по сомнительным долгам и под обесценение  финансовых вложений учитываются по кредиту счетов 63 и 59 соответственно.

    Резерв  по сомнительным долгам организация  вправе создавать не только в конце года, но и каждый квартал по результатам инвентаризации дебиторской задолженности. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва, он не будет использован (полностью или частично), неиспользованные суммы присоединяются к финансовым результатам. Так, если резерв был создан в 2008 г., но не использован до конца 2009 г., его остаток должен быть отнесен на финансовые результаты 2009 г.

    При отражении в отчетности резерва  по сомнительным долгам следует помнить:

• созданный резерв уменьшает величину балансовой прибыли;
• на сумму резерва уменьшаются данные о дебиторской задолженности по соответствующим строкам актива баланса;
• в пассиве баланса созданный резерв не отражается.

    Финансовые  вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может проводить ежемесячно или ежеквартально.

    Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе операционных доходов или расходов) или на увеличение доходов или расходов у некоммерческой организации в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.

    Финансовые вложения, по которым нельзя определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, должны проверяться на устойчивое существенное снижение их стоимости. При установлении устойчивого снижения стоимости организация образует резерв под обесценение финансовых вложений (счет 59) на величину разницы между их учетной стоимостью и расчетной стоимостью.

    Коммерческая  организация образует указанный  резерв за счет финансовых результатов организации (в составе операционных расходов), а некоммерческая — за счет увеличения расходов.

    В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение.

    Проверка  на обесценение финансовых вложений проводится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Организация имеет право проводить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.

    В разделе «Резервы предстоящих расходов»  раскрываются виды резервов, которые отражены по строке «Резервы предстоящих расходов» формы баланса.

    В справке к отчету отражают данные о стоимости чистых активов организации. Исчисление данного показателя производится в соответствии с порядком, изложенным в совместном приказе Ми нфина России № 10н и ФКЦБ России № 03-6/пз от 29 января 2003 г. «Об утверждении порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ». Данные о поступлении средств из бюджета и внебюджетных фондов заполняются с учетом ПБУ 13/2000 и ПБУ 9/99.

    Справки. В отчете об изменениях капитала отражают данные о стоимости чистых активов для оценки степени ликвидности организации, а также сумму средств, полученных на финансирование капитальных вложений во внеоборотные активы, полученных из бюджета и внебюджетных фондов, в сравнении с предыдущим годом. При их расчете организация должна руководствоваться совместным приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 № 10н/03-6/пз «Об утверждении порядка оценки стоимости чистых активов акционерного общества». Указанным документом могут руководствоваться и другие коммерческие организации.

    Согласно  этому приказу стоимость чистых активов акционерных обществ  определяется как разница между  суммой отдельных видов активов  и пассивов. В состав активов, принимаемых  к расчету, включаются:

• внеоборотные активы, отраженные в разделе I бухгалтерского баланса;
• оборотные активы, отраженные в разделе II баланса, за исключением задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал.

    В состав пассивов, принимаемых к расчету, входят:

• долгосрочные обязательства по займам и кредитам и прочие долгосрочные обязательства;
• краткосрочные обязательства по займам и кредитам;
• кредиторская задолженность;
• задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;
• резервы предстоящих расходов;
• прочие краткосрочные обязательства.

    Строки  «Получено на расходы по обычным  видам деятельности» и «Получено  на капитальные вложения во внеоборотные активы» заполняют организации (кроме некоммерческих), которые в отчетном году получали указанные целевые средства из бюджета и внебюджетных фондов. Для заполнения этих строк используются данные по соответствующим субсчетам счета 86 «Целевое финансирование».

    Помимо  средств на данные расходы организации  могут получать средства из бюджета  и внебюджетных фондов на иные цели. Для отражения этих сумм строки в разделе «Справки» не предусмотрены. При необходимости организации могут ввести их самостоятельно [9, c. 240] 

1.2 Нормативное регулирование отчета об изменениях капитала 

      Приказом  Минфина РФ от 22.07.03 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» утверждены новые «Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности» и «Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности», а также рекомендуемые формы отчетности.

      Новый приказ Минфина РФ отменил приказ Минфина РФ от  13.01.2000 № 4н, но он вводится в действие, начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 г.

      Помимо  приказа Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н  состав бухгалтерской отчетности регулируется следующими документами:

1. Федеральным законом № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г.
2. ПБУ 4/99 (утверждено приказом Минфина России от 06.07.99 №43н) «Бухгалтерская отчетность организации».
3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н.

      В федеральном законе и Положении  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности прямо  не говорится об отчете об изменениях капитала. Речь идет лишь о приложениях  к бухгалтерскому балансу, в состав которых входит отчет об изменениях капитала.

      Первый  нормативный документ, в котором  прямо указано на существование  отчета об изменениях капитала, - это ПБУ 4/99, который выделяет и требует раздельно раскрывать информацию о резервах и изменении капитала

      В соответствии с ПБУ 4/99 приложения (пояснения) к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать дополнительные данные, в числе прочих данные об изменениях в капитале (уставном, резервном, добавочном и др.) организации. Пункт 28 ПБУ 4/99 говорит о том, что пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрывают информацию в виде отдельных отчетных форм (отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях капитала и др.) и в виде пояснительной записки.

      В п. 30 ПБУ 4/99 перечислены числовые показатели, которые должен содержать отчет об изменениях капитала. Это:

      1. Величина капитала на начало отчетного периода:

      - увеличение капитала - всего, в том числе за счет: дополнительного выпуска акций, переоценки имущества, прироста имущества, реорганизации юридического лица (слияние, присоединение), доходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно на увеличение капитала;

      - уменьшение капитала - всего, в том числе за счет: уменьшения номинала акций, уменьшения количества акций, реорганизации юридического лица (разделение, выделение), расходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно в уменьшение капитала.

      2. Величина капитала на конец отчетного периода.

      Детализация перечня форм бухгалтерской отчетности, определенного в соответствии с  федеральным законом «О бухгалтерском  учете» и Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, произведена непосредственно приказом Минфина РФ от 22.07.03 № 67н. Именно в этом приказе (в п. 2) в первый раз обобщенная формулировка закона «О бухгалтерском учете» о приложениях к бухгалтерскому балансу (форма № 1) и отчету о прибылях и убытках (форма № 2) конкретизирована до:

• отчета об изменениях капитала (форма № 3);
• отчета о движении денежных средств (форма № 4);
• приложения к бухгалтерскому балансу (форма № 5).

      Надо  заметить, что числовые показатели, данные к обязательному отражению  в отчете об изменениях капитала в  ПБУ 4/99, и числовые показатели, данные в образце формы отчета об изменениях капитала в приказе Минфина РФ от 22.07.03 № 67н, отличаются друг от друга. Число показателей, которые надо отразить в отчете об изменениях капитала согласно образцу, несколько меньше числа показателей, перечисленных в ПБУ 4/99. Это связано с тем, что изменения, внесенные в формы отчетности в соответствии с приказом, не были аналогичным образом внесены в положение по бухгалтерскому учету.

      Приказ  Минфина РФ от 22.07.03 № 67н рекомендует  организациям при разработке форм бухгалтерской отчетности учитывать образцы, содержащиеся в приложении к этому приказу. Такая же формулировка содержалась и в тексте приказа Минфина РФ от 13.01.2000 № 4н. Однако приложение к новому приказу Минфина РФ называется не просто «Формы бухгалтерской отчетности», а «Образцы форм бухгалтерской отчетности», что еще раз подчеркивает рекомендательный характер вида предлагаемых форм [16, с. 3].

      Начиная с 2000 г. после выхода ПБУ 4/99, организациям предоставлено право самостоятельно разрабатывать формы своей бухгалтерской отчетности. ПБУ 4/99 накладывает лишь ряд ограничений, определяя состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности. В частности, закрепляет понятия отчетной даты, отчетного года, языка и валюты бухгалтерской отчетности, что призвано обеспечить единство и сопоставимость показателей отчетных форм всех организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации. Кроме того, в п.14 ПБУ 4/99 дан перечень обязательных реквизитов, которые должна содержать каждая составляющая часть бухгалтерской отчетности: наименование организации, отчетная дата или период и т.п.

      Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении.