Бухгалтерский учет лизинговых операций

При заключении лизинговой сделки лизингодатель особое внимание должен уделить расчету лизинговых платежей. Итак, «под лизинговыми платежами понимается общая сумма выплат лизингодателю, осуществляемых лизингополучателем за предоставленные ему по договору лизинга право пользования лизинговым имуществом. При заключении договора лизинга по соглашению сторон устанавливается общая сумма лизинговых платежей, форма, метод начисления отдельных выплат и способы их уплаты» [47] .

              Формы платежа: платежи могут  осуществляться деньгами (денежная форма), продукцией или услугами лизингополучателя (компенсационная форма), а также и деньгами, и продукцией или услугами (смешанная форма).

   При компенсационной и смешанной  форме платежей цена продукции и  услуг лизингополучателя устанавливается по соглашению сторон.

              Методы начисления:

1. платежи с фиксированной общей суммой;           2) платежи с авансом;

3) минимальные  платежи;                                             4)неопределенные платежи.

              При использования метода начисления платежей с фиксированной общей суммой общая сумма платежей выплачивается в течение всего срока действия договора лизинга в соответствии с согласованнымми сторанами периодичностью и способами выплат.

              При использовании метода начисления платежей с авансом (депозитом) лизингополучатель в момент подписания договора уплачивает лизингодателю аванс в согласованной сторонами сумме, а остальная часть общей суммы лизинговых платежей (за минусом аванса) начисляется и уплачивается в течение срока действия договора, как при начислении платежей с фиксированной общей суммы.

              Если договором лизинга предусмотрен  выкуп лизингового имущества  лизингополучателем по заранее  установленной (согласованной) стоимости,  эта стоимость соответствующими долями прибавляется к выплатам, рассчитанным исходя из фиксированной общей суммы лизинговых платежей (метод минимальных платежей), или выплачивается отдельно при оформлении договора купли – продажи» [43].

              В договоре лизинга сторонами оговариваются периодичность выплат (ежегодные, ежеквартальные, ежемесячные, еженедельные), а также сроки внесения платы по числам месяца.

             Общая сумма лизинговых платежей  включает в себя:

1. амортизационные отчисления от балансовой стоимости имущества – предмета договора лизинга;
2. проценты за кредиты, использованные лизингодателем на приобретение имущества-предмета договора;
3. комиссионное вознаграждение лизингодателю за основную услугу, то есть за передачу имущества в лизинг;
4. плату за дополнительные услуги лизингодателя лизингополучателю в виде разовых

платежей  в  соответствии с периодичностью и способами уплаты.

              «Необходимо еще отметить, что  заключение какой – либо сделки, в том числе и лизинговой, стоит  вопрос о целесообразности участия в данной сделке или проекте и мерах по защите возможных финансовых потерь. Для принятия решения по указанному вопросу необходимо иметь информацию о вероятности потери предприятием части своих ресурсов, недополучения доходов или появления дополнительных расходов в результате осуществления определенной финансовой деятельности, то есть, какому риску подвергает себя предприятие. Существует три основных вида риска – коммерческий, производственный и финансовый. Главное для лизингодателя не столкнуться сразу со всеми тремя рисками. Для этого существует ряд способов снижения риска:

              первое: это избежать риск, то  есть просто уклониться от  деятельности, связанной с такими  рисками.

              второе: распределить риск между  лизингодателем и лизингополучателем.

              третье: страхование риска.

              четвертое: снижение степени риска  (сокращение вероятности и объема  потерь, например, путем резервирования  средств на покрытие непредвиденных  расходов)» [47].

     В современной литературе большое внимание уделяется формам бухгалтерского учета лизинговых операций, потому что система бухгалтерского учета лизинговых операций непосредственно влияет на величину налогов и экономическую целесообразность лизинговых сделок.

     В странах Западной Европы распространены две концепции учета лизинговых операций. Более распространенная основана на принципе юридической собственности. По гражданскому законодательству лизингодатель остается собственником объекта лизинга. Последний отражается в балансе лизингодателя, и им же проводятся амортизационные отчисления. Лизинговые платежи считаются текущими расходами и включаются в себестоимость готовой продукции (работ, услуг). К балансу компании прилагается развернутая справка с пояснениями, в которой указаны реальные размеры задолженности лизингополучателей. Такой подход принят во Франции, Италии, Швейцарии, Финляндии, Дании, Швеции, Норвегии и  некоторых других странах  [47].

     Второй  подход основан на концепции, в которой  подход основан на концепции экономической  собственности. Лизингодатель становится собственником объекта лизинга, учитывает его в своем балансе и проводит амортизационные отчисления. В этом случае важно провести различия между финансовым и оперативным лизингом. [47].

     Финансовый       лизинг     предполагает     переход     права      собственности    к

     лизингополучателю. В течение срока действия лизингового  контракта должно возмещаться не менее 60-90% стоимости объекта лизинга.

     В настоящее время под давлением  унифицированных правил (СААР), принятых в США, в странах Западной Европы проводится унификация и гармонизация учета лизинговых операций. Эти правила не принимают во внимание особенности учета лизинговых операций в разных странах [47].

     Министерство  финансов РФ посчитало более правильным первый подход к учету лизинговых операций.

      Российская  ассоциация лизинговых компаний активно  принимала участие в подготовке методики бухгалтерского учета лизинговых операций.

      В  системе   бухгалтерского учета     лизинговых операций  очень важным и специфичным является вопрос бухгалтерского учета  приобретения лизингового имущества. Основой выбора конкретной схемы  бухгалтерского учета приобретения лизингового имущества  в Российской  Федерации  является Федеральный Закон «О финансовой аренде (лизинге)» № 164 – ФЗ от 14.10.98 г. [5].

     При заключении лизинговой сделки важнейшим  вопросом для лизингодателя является вопрос об источнике финансирования сделки.

     Согласно  Закону «О финансовой аренде (лизинге)» [5] в качестве источников приобретения лизингового имущества могут  быть использованы:

собственный капитал;  кредиты банков; займы от юридических  лиц;  кредит поставщиков;               бюджетные ассигнования.

     Механизм  использования кредита поставщиков  и бюджетных ассигнований в лизинговых сделках требует дополнительных разъяснений законодателя.

     Процесс приобретения лизингового имущества  включает следующие основные операции:

а) расчет с поставщиком по договору купли-продажи;

б) учет затрат по приобретению лизингового  имущества;

      в) расчеты по сопутствующим договорам, связанным с приобретением лизингового имущества.

     Стороны договора могут по-разному распределить обязанности по оплате расходов по сопутствующим договорам. Возможны следующие варианты:

• все  затраты несет лизингодатель, эти  затраты включаются в стоимость  лизингового имущества;

• затраты  несет лизингодатель, а фактическую  уплату осуществляет лизингополучатель;

затраты включаются в стоимость лизингового  имущества, а понесенные лизингополучателем расходы засчитываются в счет лизинговых платежей;

• затраты  несет лизингополучатель, а фактическую уплату осуществляет лизингодатель. В этой ситуации затраты в стоимость лизингового имущества лизингодателем не включаются, а учитываются как возмещаемые затраты. Лизингополучатель при этом учитывает эти затраты на счете 08 «Вложения во внебюджетные активы» субсчет «Приобретение объектов основных средств»;

     г) расчеты, осуществляемые между лизингодателем и лизингополучателем за дополнительные услуги лизингодателя, оказываемые  лизингополучателю на стадии приобретения и подготовки к эксплуатации имущества. Возможные варианты:

• лизингодатель  оказывает дополнительные услуги (например, монтаж оборудования, обучение персонала  лизингополучателя, без которых  невозможно начало эксплуатации), их стоимость  учитывается в стоимости лизингового  имущества;

• лизингодатель  оказывает дополнительные услуги, но их стоимость не учитывается в  стоимости лизингового имущества.

     д)оприходование  на баланс лизингодателя лизингового  имущества.

     Очень важно правильно установить момент оприходования имущества на балансе. Этот момент устанавливается в зависимости от условий договора и должен быть определен с учетом обязательств сторон по участию в расходах, связанных с приобретением имущества и доведением его до готовности.

     Например,  лизингодатель  несет  все  затраты по доведению имущества  до  состояния,  пригодного  к  эксплуатации.  Затраты включают  транспортные расходы,  монтаж и  обучение  персонала. Лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя.

     Оприходование имущества необходимо провести после учета всех затрат на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 08/4 «Приобретение объектов основных средств», а это произойдет только после ввода лизингового имущества в эксплуатацию;

е) передача лизингового имущества лизингополучателю.

     Бухгалтерские проводки, рекомендованные  методическими указаниями  Российского дорожного  агентства,  приведены в  Приложении  1 [27].

      Порядок  учета  текущих  расходов  установлен  Приказом  №15 «Об отражении в  бухгалтерском учете операций по договору лизинга» [23].  В данном  Приказе не  определен порядок списания  затрат  лизингодателя в случае,  когда все лизинговое  имущество предано на  баланс  лизингополучателя.

Типовая схема  проводок  указана  в  Приложении 2 [27].

      При  отражении  в  учете  операций  по  завершении  договора  необходимо  учитывать  следующие  обстоятельства:

• кто  является  балансодержателем  лизингового имущества;
• договором  предусмотрен  возврат  или  выкуп  имущества;
• если  договором  предусмотрен  выкуп  имущества, то  осуществляется  ли  он  досрочно  или  в  срок;
• продолжает  ли  лизингодатель  в  случае  досрочного  выкупа  оказывать  дополнительные услуги, стоимость  которых  учтена  в  сумме  лизинговых  платежей;
• завершается  ли  договор  принудительно  по инициативе  одной  из  сторон;
• лизинговые  платежи  предусматривали  полное  возмещение  стоимости  имущества  или  нет;
• если  договором  предусмотрен  возврат  предмета  лизинга,  то  будет  ли  имущество  использовано  повторно  для  сдачи  в  лизинг;
• какой  вид  лизинга  реализуется  сторонами:  финансовый  или  оперативный.

Типовые бухгалтерские  проводки  приведены  в  Приложение 3 [27].

Проблемы,  возникающие  при  досрочном  выкупе:

     1.операция  досрочного выкупа не  безобидна  для  обеих  сторон  договора.  В  момент  выкупа лизингодатель  получает  доход,  который  он  планировал  получить  в  течение  последующих  периодов  и  под  который  планировал  свои  расходы.  Лизингополучатель,  напротив,  расплатившись  с  лизингодателем,  должен  списать  затраты  равномерно  в  течение  ранее  установленного  срока  договора;

     2. приказом  Минфина  не  установлен  порядок  отражения  в   учете  операций  по  досрочному  выкупу  имущества  у лизингодателя,  кроме  операций  учета  дохода  (досрочно  начисленные  платежи   отражаются  по  дебету  счета  62  «Расчеты  с  покупателями  и  заказчиками»  в корреспонденции со  счетом  90  «Продажи»).