Аудит правильности документального оформления и учёта поступления основных средств

 
 

3. Порядок проведения аудита основных средств.

 

Вопросы проверки операций по поступлению основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В связи  с этим получение достаточных  и надлежащих аудиторских доказательств, касающихся операций по поступлению  основных средств и раскрытия  информации о них, а также влияния  этих операций на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемого лица, является объектом проверки на всех этапах аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности - от планирования до формирования заключения.

Объем выборки для проверки сальдо по счету  учета основных средств и операций с ними определяют на основе оценки аудиторских рисков, проведенной  на стадии планирования аудита. В ходе проверки при уточнении оценки системы  внутреннего контроля и аудиторского риска объем выборки может  быть изменен.

При проведении аудита необходимо установить выполняются  ли требования нормативных актов  при отражения операций по поступлению  основных средств в бухгалтерском  и налоговом учете.

Порядок проведения аудита операций по поступлению  основных средств, как нам представляется, включает ряд последовательных этапов. 

     Проверка  правильности отнесения  объектов к основным средствам и наличие прав организации на эти объекты:

     Аудитор должен проверить правильность принятия актива к учету в качестве основного  средства. При этом проверяется единовременное выполнение следующих условий:

• использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации:
• эксплуатация в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• последующая перепродажа данных активов не предполагается;
• способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

     Источниками информации для аудитора являются договоры, акты приемки-сдачи (ОС-1), инвентарные карточки.

     Сбор  аудиторских доказательств осуществляется путем проверки документов по существу.

     Пример. В ходе проверки аудитор выявил, что актив, принятый к учету в качестве объекта основного средства, используется меньше 12 месяцев. В этом случае, согласно требованиям ПБУ 6/01, он подлежит учету на счете 10/9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности».

     К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые  машины и оборудование, измерительные  и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги, капитальные вложения в коренное улучшение земель и в арендованные объекты основных средств. В составе основных средств учитываются также земельные участки и объекты природопользования, если они находятся в собственности организации.

     С 1 января 2001 г. в составе основных средств организации числятся объекты основных средств, находящиеся в собственности двух или нескольких организаций соразмерно доле в общей собственности. Это означает, что приобретенные организацией квартиры в жилых домах подлежат учету на счете 01 «Основные средства».

     При аудиторской проверке необходимо получить подтверждение надлежащего оформления прав собственности организации на объекты основных средств.

     Для достижения цели подтверждения прав организации на объекты основных средств аудитору необходимо собрать  достаточное для принятия решения число доказательств по следующим вопросам:

1. выполнение требований действующих в Российской Федерации нормативных актов по регистрации прав на объекты основных средств;
2. обременения прав собственности по объектам основных средств:

• возникающие из условий договоров, на основании которых основные средства были получены организацией (например, купли-продажи, мены, безвозмездной передачи);
• возникающие из иных договоров (кредитных договоров, договоров займа и др.).

     Аудитор в целях получения доказательств  использует договоры на строительство  объектов, купли-продажи, на приобретение объектов основных средств, а в необходимых случаях и свидетельства о регистрациях сделок в соответствии с законодательством.

     Согласно  ст. 4 Закона РФ «О государственной регистрации  прав на недвижимое имущество и сделок с ним» от 21.07.1997 г. № 122-ФЗ государственной регистрации подлежат права собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним в соответствии со ст. 130-132 и 164 Гражданского кодекса Российской Федерации. Права собственности на недвижимое имущество (ст. 131 ГК), их возникновение, переход или прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре. Регистрации подлежат: право собственности, право хозяйственного ведения, право оперативного управления. К недвижимому имуществу (ст. 130 ГК) относятся: земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, т. е. объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения. К недвижимому имуществу относятся также воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Право собственности на недвижимое имущество возникает с момента государственной регистрации.

     Наряду  с государственной регистрацией вещных прав на недвижимое имущество, государственной регистрации подлежат ограничения (обременения) прав на него, в том числе ипотека, доверительное управление, аренда. Регистрации прав на движимые вещи не требуется.

Аудитор должен собрать аудиторские доказательства о регистрации прав на недвижимое имущество, которые могут быть получены на основании анализа договоров и факта их регистрации в уполномоченных органах.

Проверка  договоров на приобретение основных средств

Основным правовым документом, закрепляющим все необходимые  условия реализации коммерческих планов любой организации, является договор, значение которого в финансово-хозяйственной  деятельности организации огромно. От того насколько грамотно и четко  в правовом смысле составлен и  заключен тот или иной договор  во многом зависит экономический  результат сделки.

В зависимости  от совершаемых операций при поступлении  основных средств могут применяться  следующие виды договоров: купли-продажи, поставки, комиссии, поручения, мены, дарения, безвозмездного пользования, простого товарищества, доверительного управления, лизинга, аренды и др.

При аудите договоров необходимо проверить  их наличие и правильность оформления.

Выполняя процедуру проверки операций по поступлению основных средств, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

• Договора по оформлению операций, связанных с поступлением основных средств, заключены в соответствии с положениями нормативных актов?
• При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств единовременно выполняются условия, предусмотренные в нормативных актах?
• Порядок формирования первоначальной стоимости основных средств, приобретенных за плату, соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций по приобретению объектов основных средств по договору купли-продажи (поставки), соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций по приобретению объектов основных средств, предназначенных для предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций по приобретению объектов жилищного фонда соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций по приобретению земельных участков за плату соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций по приобретению основных средств, требующих монтажа, соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций по поступлению основных средств в качестве вклада в уставный капитал соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций по поступлению основных средств безвозмездно соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций по поступлению основных средств по договору безвозмездного пользования соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций по поступлению основных средств по договору простого товарищества (совместной деятельности) соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций по поступлению основных средств в порядке обмена соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций по поступлению основных средств в доверительное управление соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций у лизингополучателя соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций по договору аренды у арендатора соответствует положениям нормативных актов?
• Учет операций у арендатора по выкупу арендованного имущества соответствует положениям нормативных актов?
• Первичные учетные документы по приобретению основных средств оформлены в соответствии с положениями нормативных актов?
• Единицей учета основных средств является инвентарный объект? .

 
 
 
 

Проверка  правильности документального  оформления и учета  поступления основных средств:

     Целью проверки учета поступления основных средств, как уже было сказано  выше, является подтверждение того, что приобретенные основные средства были правильно отражены в учете  и представляют собой стоимость  реальных объектов, введенных в эксплуатацию.

     На  данном этапе необходимо выполнить  следующие процедуры:

• получить список (с указанием количества и стоимости) приобретенных объектов основных средств, сверить полученные показатели с данными оборотов по дебету счета 01 «Основные средства»;
• проверить первичные документы и физическое наличие вновь приобретенных объектов. Проверка проводится выборочно при существенном увеличении объектов основных средств;
• установить, что стоимость объектов основных средств, введенных в эксплуатацию, надлежащим образом отражена на счетах бухгалтерского учета;
• выяснить соблюдение соответствующих положений налогового законодательства;
• определить в случае значительных поступлений основных средств в течение отчетного периода, была ли списана стоимость старого оборудования.

Порядок формирования первоначальной стоимости приобретенных  объектов основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета

Согласно  п. 8 ПБУ 6/01, первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических  затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением  налога на добавленную стоимость  и иных возмещаемых налогов (кроме  случаев, предусмотренных законодательством  Российской Федерации).

По правилам налогового учета в первоначальную стоимость основного средства не включают:

• суммы, уплаченные за посреднические, информационные и консультационные услуги, связанные с покупкой основного средства;
• стоимость услуг нотариуса, связанных с регистрацией договора, по которому фирма получает право собственности на основное средство;
• проценты по кредитам, полученным для покупки основного средства;
• отрицательные суммовые разницы, связанные с покупкой основного средства;
• расходы по госрегистрации основных средств, которые относятся к недвижимому имуществу.

Вышеуказанные расходы для целей налогового учета, включаются в состав прочих расходов (ст. 264 НК РФ).

Для целей  налогообложения, таможенные платежи  можно включать в первоначальную стоимость приобретенных основных средств (ст. 257 НК РФ), либо в состав прочих расходов (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Следовательно, порядок отражения таможенных пошлин и сборов в налоговом учете является элементом учетной политики.

В связи  с этим выявленные в регистрах  формирования первоначальной стоимости  основного средства расхождения  приводят к возникновению налогооблагаемых временных разниц.

Налогооблагаемые  временные разницы, в свою очередь, приводят к образованию отложенных налоговых обязательств (ОНО), которые  отражаются в текущем бухгалтерском  учете.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты  к бухгалтерскому учету, допускается  в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной  ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Порядок применения налоговых  вычетов по налогу на добавленную стоимость  по приобретенным  основным средствам

Согласно  п. 1 ст. 172 НК РФ суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при приобретении основных средств, в полном объеме вычитаются после принятия на учет данных основных средств.

Случаи, когда уплаченный при приобретении основных средств НДС учитывается  в их стоимости, перечислены в  отдельных статьях Налогового кодекса. К ним относятся основные средства, используемые:

1) для  производства и реализации товаров  (работ, услуг), которые не облагаются  НДС в соответствии с пунктами 1-3 статьи 149 Налогового кодекса РФ;

2) для  производства товаров (работ,  услуг), которые используются для  собственных нужд и освобождаются  от НДС в соответствии с  пунктами 2 и 3 статьи 149 Налогового  кодекса РФ;

3) для  производства товаров (работ,  услуг), которые реализуются за  пределами территории Российской  Федерации (п. 2 ст. 170 НК РФ);

4) для  непроизводственных целей;

5) для  производства товаров (работ,  услуг) операции, по передаче которых  не считаются реализацией в  соответствии с пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса РФ;