Налоги как финансово-правовая категория и их классификация

     Имеются возможности использовать механизмы налогообложения в целях перераспределения ресурсов.

     Налоговые отношения — это организационно-имущественные  отношения.

     В праве глубоко исследованы понятия  как имущественных, так и организационных отношений. Нам необходимо обратиться к обоим этим терминам, поскольку налоговые отношения нередко представляют собой тесное переплетение имущественных и организационных связей между лицами, что позволяет охарактеризовать налоговые отношения как организационно- имущественные.

     Необходимо  начать с анализа имущественной  стороны налоговых отношений. Не требует доказательств утверждение о том, что имущественные отношения представляют собой такую группу общественных связей, которая обособляется от других по специфике объекта. В соответствии с этим имущественные отношения могут быть охарактеризованы как отношения, складывающиеся по поводу имущества, в связи с имуществом. Если же попытаться непосредственно определить понятие имущества, отправляясь от неправовых, экономических позиций, то наиболее приемлемым окажется определение, характеризующее имущество как материальное благо. С указанной точки зрения имущественный характер ряда групп налоговых отношений не вызывает сомнения.

     В юридической литературе содержание имущественных отношений определяется через совокупность полномочий владения, пользования, распоряжения, раскрывающих сущность отношений собственности. Однако это лишь гражданско-правовой аспект этой проблемы. Содержание имущественных отношений, регулируемых налоговым правом, напротив, с одной стороны, проявляет себя как законное ограничение прав собственности субъектов частного права (физических лиц, организаций). С другой стороны, имущественные отношения, регулируемые налоговым правом, — это отношения по возникновению права публичной (государственной или муниципальной) собственности. С данной точки зрения налоговые отношения — это отношения собственности в сфере распределения бремени публичных расходов (перераспределения материальных благ).

     С фактической стороны при рассмотрении налогового отношения как согласованного поведения его участников, как их взаимодействия, взаимной связи налоговое отношение выступает как организационное отношение. Властность же в данном случае проявляется как характеристика закономерного, наиболее целесообразного способа правового воздействия на соответствующие отношения, т. е. как черта метода правового регулирования, основанного на юридической централизации, императивности.

     Понятия организации и организационных отношений чрезвычайно многозначны. В определенных случаях имеет место обозначение термином «организационные отношения» вспомогательных отношений, не нуждающихся в правовом регулировании.

     Можно сформулировать самое общее («рабочее») понятие организационных отношений. Организационные отношения — это общественные связи между индивидуумами и их объединениями, направленные на согласование их взаимных интересов, обеспечение их свобод и возникающие в связи с решением общественных задач, т. е. задач, имеющих значение для неограниченного круга лиц.

     Имущественно-организационные отношения по взиманию налогов и сборов, а также некоторые отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налогового нарушения, будучи урегулированы нормами права, представляют собой правовые связи между физическими лицами, организациями и публичными субъектами по поводу материальных благ. Необходимо подчеркнуть, что это имущественные и одновременно особые организационные отношения. Организационный характер этих общественных связей означает построение их по принципу централизации, предполагает их строго формализованный характер, ограничение инициативы их субъектов, воздействие на волю субъектов в целях ее подчинения во многих аспектах установленным обязательным правилам поведения (нормам права).

     Налоговые отношения — это отношения, участниками  которых, с одной стороны, являются субъекты публичного права, с другой — частного.

     Если  рассматривать любые общественные отношения как систему, их участники  являются важнейшими структурными элементами данной системы. Свойства участников соответственно определяют специфику самих общественных отношений. В частности, на природу налоговых отношений решающее влияние оказывает то, что в них одновременно участвуют (противостоят друг другу) субъект, наделенный властными полномочиями в сфере налогообложения, и субъект, не наделенный таковыми. Субъекта, наделенного властными полномочиями (публично-территориальные образования, государственные органы и органы местного самоуправления), целесообразно именовать публичным; субъекта, не обладающего таковыми (физические лица, организации), — частным.

     Частные субъекты имеют собственные интересы, обладают автономией воли, которая определяет их поведение. Публичные субъекты призваны выражать публичный интерес, понимаемый как производный от совокупности частных интересов. Содержание воли публичного субъекта определяется тем публичным интересом, для проведения, в жизнь которого он существует. Частный интерес и публичный интерес, выступающий как среднее арифметическое совокупности частных интересов, могут не совпадать. Если такое совпадение и имеет место объективно, оно может не быть осознано конкретным носителем частного интереса.

     Такое положение вещей закономерно  для сферы налогообложения, поскольку в рамках налоговых отношений частный субъект должен поступиться своим интересом, отказаться от прав на определенную часть принадлежащих ему материальных благ ради зачастую неосязаемой и не гарантированной конкретно ему выгоды от деятельности публичных субъектов по реализации, скажем так, «усредненного» частного, т. е. общественного (публичного), интереса. В силу наличия такого внутреннего противоречия налоговые отношения могут существовать лишь при условии определенного ограничения юридическими средствами автономии воли частного субъекта. Это неизбежно предопределяет наличие следующего свойства этих отношений: налоговые отношения — это всегда отношения, существующие в правовой форме.

     Налоговые отношения — это отношения, строящиеся на принципах равенства, всеобщности, соразмерности.

     Налоговым отношениям, существование которых  определяется задачей наиболее эффективного распределения бремени публичных расходов, внутренне имманентно стремление принимать такие формы, которые не влекли бы негативное воздействие на экономику, не уничтожали бы ту материальную основу, которая порождает данные отношения. Это объясняется тем, что они органично входят в общую систему экономических отношений и подчиняются ее объективным закономерностям. Кроме того, налоговые отношения могут иметь стабильный характер, если противоречия интересов между их участниками не переходят определенной черты. Иначе любые средства правового воздействия оказываются бессильными.

     Предмет налогового права — это общественные отношения по распределению бремени публичных расходов на основе принципов равенства, всеобщности, соразмерности, имеющие организационно-имущественный характер, способные существовать только в правовой форме, складывающиеся между субъектами, обладающими властными полномочиями (публичными субъектами) и не обладающими таковыми (частными субъектами). 

     2.2 Состав предмета налогового права и его дифференциация

     Исследование  состава предмета налогового права  предполагает, во-первых, признание  факта дифференциации отношений, его составляющих, во-вторых, избрание определенного критерия (или группы критериев) для осуществления данной дифференциации. Начиная рассмотрение вопроса о составе предмета налогового права целесообразно оттолкнуться от того критерия, который избрал для этой цели законодатель. Как уже отмечалось, в ч. 1 ст. 2 НК РФ выделено пять основных групп налоговых отношений (отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах): отношения по установлению, введению налогов и сборов в РФ; отношения по взиманию налогов; отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля; отношения, возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц; отношения, возникающие в процессе взимания налогов и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

     Данный  перечень свидетельствует о том, что законодатель избрал функциональный и предметный критерии для подразделения налоговых отношений. Примечательно, как при этом законодатель очерчивает границы отношений, входящих в предмет налогового права. Прежде всего, необходимо отметить, что границы отношений, входящих в предмет налогового права, устанавливаются исходя из значения категорий «налог» и «сбор» (ст. 8 НК РФ). Режим законодательства о налогах и сборах не может быть распространен на смежные институты (платежи, осуществляемые в порядке гражданско-правового договора, в том числе платежи за услуги бюджетных учреждений, конфискацию, возмездное изъятие и т. д.). Несмотря на кажущуюся простоту, иногда такое разграничение вызывает серьезные сложности и судебные споры, что подтверждает, в частности, практика Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ.

     Кроме того, группа определенных налогов  и сборов в силу действующего законодательства относится к так называемым таможенным платежам. Согласно ч. 2 ст. 2 НК РФ к отношениям по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, а также к отношениям, возникающим в процессе осуществления контроля за уплатой таможенных платежей, обжалования актов таможенных органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности виновных лиц, законодательство о налогах и сборах не применяется, если иное не предусмотрено настоящим НК РФ. Следовательно, данные отношения, по общему правилу, подвержены лишь субсидиарному налогово-правовому регулированию.

     Многие  такие отношения, несмотря на то, что  они складываются по поводу определенных таможенных платежей, все-таки преимущественно испытывают на себе налогово-правовое регулирование.

     Актуален  вопрос определения границ налогово-правового  предмета регулирования и на уровне отдельных групп отношений, его составляющих.

     Отношения по установлению, введению налогов и сборов в РФ. Применительно к первой группе отношений в п. 3 ст. 1 НК РФ отмечается, что действие НК распространяется на отношения по установлению, введению и взиманию сборов в тех случаях, когда это прямо предусмотрено НК. Соответствующие отношения, исходя из своей природы, традиционно относимые к конституционно- правовым, по общему правилу также подвержены лишь субсидиарному налогово-правовому регулированию.

     Отношения по взиманию налогов и сборов, хотя и составляют ядро предмета налогово-правового  регулирования, также не могут быть безоговорочно и в полной мере, (т. е. до своих предельных, мыслимых границ) вовлечены в орбиту предмета налогового права [12;79].

     Во-первых, взимание налогов и некоторых  сборов в части их исчисления основано на применении комплекса действующих бухгалтерских технико-юридических норм. Если даже и отнести эти технико-юридические нормы к налогово-правовым, в любом случае сложно говорить о формировании особой группы отношений «по исчислению налогов и сборов», в составе группы отношений по их взиманию. Сам процесс исчисления налогов является сугубо технической операцией, и если он не проявляет себя в данных бухгалтерского и налогового учета, он не может регламентироваться правом.

     Во-вторых, не все отношения по принудительному  взиманию налогов и сборов относятся  к сфере налогового права. Если отношения материально-правовой природы, заключающиеся в исполнении соответствующей фискальной обязанности всегда «сохраняют приверженность» налогово-правовому предмету регулирования, то обеспечивающие их принудительную реализацию процедурные отношения могут быть отнесены и к предметам других отраслей [10;149].

     В-третьих, когда взимание налога, сбора, пени вступает в конкуренцию с исполнением имущественных обязанностей плательщика, гарантируемых нормами других отраслей, возникают отношения по определению очередности погашения соответствующих имущественных требований (отметим: требований различной правовой природы), регулируемых иными отраслями права. В частности, соответствующие правила устанавливают ст. 64, 855 ГК РФ, а также законодательство о несостоятельности (банкротстве).

     В-четвертых, отношения по взиманию налогов и  сборов базируются на учете правил о гражданской правосубъектности их плательщиков. При этом границы налоговых отношений очерчиваются исходя из следующего: условий наделения их налоговой правосубъектностью; по общему правилу условия наделения налоговой и гражданской правосубъектностью совпадают в отношении указанных лиц [16;32]; положений о механизме гражданско-правовой охраны интересов безвестно отсутствующего или недееспособного физического лица (ст. 51 НК РФ); правил о пределах гражданской деликтоспособности юридических лиц (п. 2 ст. 49 НК РФ); 4) положений о правопреемстве физических и юридических лиц в отношении их имущественных прав (ст. 49—50 НК РФ).

     В-пятых, отношения по взиманию некоторых  сборов в части определения конкретных оснований для их взимания, оснований для изменения срока их уплаты (в форме отсрочки или рассрочки), а также для освобождения от их уплаты регламентируются специальными нормативными актами. Например, основания для взимания того или иного лицензионного сбора определяются исходя из предмета лицензирования в соответствии с Федеральным законом от 8 августа 2001 г. № 128-ФЗ (в редакции от 23 декабря 2003 г.) «О лицензировании отдельных видов деятельности» (ст. 9, 15—17).