Начисление  износа по данным объектам основных средств производится исходя из установленных организацией при принятии таких объектов к учету сроков полезного использования. Движение суммы износа учитывается на забалансовом счете 010 «Износ основных средств».

      По  объектам недвижимости, фактическая  эксплуатация которых уже начата, но свидетельство о государственной регистрации права собственности еще не получено, амортизация согласно п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России³⁴, начисляется в общеустановленном порядке начиная с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию.

      В соответствии с этим же пунктом вышеназванных Методических указаний допускается принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и которые фактически эксплуатируются, с выделением их на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

      Таким образом, организация имеет право, закрепив его в учетной политике, выбрать один из двух вариантов учета  фактически эксплуатируемых объектов недвижимости до момента получения свидетельства о государственной регистрации права собственности на них:

      1) отражать данные объекты на  балансовом счете 08 «Вложения  во внеоборотные активы», субсчет «Строительство объектов основных средств» либо «Приобретение объектов основных средств», но начислять по ним амортизацию на балансовом счете 02 «Амортизация основных средств». В этом случае данные объекты не признаются объектом обложения налогом на имущество и начисленная по ним амортизация не уменьшает налогооблагаемую базу;

      2) отражать данные объекты на  балансовом счете 01 «Основные  средства», субсчет «Объекты основных средств, по которым не получено свидетельство о государственной регистрации права собственности», и также начислять по ним амортизацию на балансовом счете 02 «Амортизация основных средств». В этом случает данные объекты будут признаваться объектом налогообложения и начисленная по ним амортизация в общем порядке будет уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на имущество.

      Если  организация выберет первый вариант, то после получения свидетельства  о государственной регистрации права собственности и перевода здания (сооружения) в состав основных средств ранее начисленная по нему амортизация уменьшает первоначальную стоимость объекта.

      В этой связи еще раз следует  отметить, что учетная политика как  для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения принимается по организации в целом, включая все входящие в нее обособленные подразделения. Поэтому выбор одним из филиалов своих вариантов бухгалтерского учета либо налогообложения, отличных от учета в организации в целом, будет являться нарушением требований НК РФ. Думается, что правильнее всего было бы ввести право самостоятельного определения обособленным подразделением своей учётной политики.

      Согласно  утратившему силу с 1 января 2004 года закону³⁵, налог на имущество зачислялся равными долями в региональный и местный бюджеты. По обособленным подразделениям, находящимся на территории другого муниципального образования того же субъекта Российской Федерации, налог на имущество перечислялся отдельно от головной организации³⁶.

      В соответствии с п. 2 ст. 372 НК РФ³⁷ порядок и сроки уплаты налога на имущество устанавливаются законодательным (представительным) органом субъекта Российской Федерации.

      Кроме того, в соответствии с п. 6 ст. 382 НК РФ³⁸, законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу на имущество в течение налогового периода.

      Таким образом, возможен вариант, при котором головная организация будет уплачивать налог на имущество только в областной бюджет и не перечислять авансовые платежи, а находящийся в другой области филиал будет перечислять авансовые платежи в областной и местный бюджеты по месту своего нахождения.

      Возможно  и множество других вариантов  уплаты налога в зависимости от места нахождения организации и ее подразделений, а также особенностей регионального законотворчества³⁹.

      Так же следует рассмотреть порядок  исчисления и уплаты налога на имущество организацией, имеющей в своем составе обособленное подразделение, выделенное на отдельный баланс и находящееся на территории другого субъекта Российской Федерации.

      В соответствии с п. 11 Положения по бухгалтерскому учету, утвержденного приказом Минфина России⁴⁰, расходы по начислению налога на имущество для целей бухгалтерского учета признаются операционными расходами организации и отражаются в том периоде, за который произведено начисление налога.

      Согласно  пп. 1 п. 1 ст. 364 НК РФ⁴¹, расходы по начислению налога на имущество для целей налогообложения прибыли признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией. Если доходы и расходы для исчисления налогооблагаемой прибыли определяются методом начисления, то сумма авансового платежа по налогу на имущество будет признана расходом I квартала. Если организация применяет кассовый метод, то расходом для целей налогового учета авансовый платеж будет признан в том периоде, в котором он будет фактически перечислен в бюджет, то есть в апреле.

      Чаще  всего филиалы ведут учет прочих (операционных и внереализационных) доходов и расходов на балансовом счете 91 «Прочие доходы и расходы». Сформированный по окончании месяца финансовый результат, отражаемый на балансовом счете 99 «Прибыли и убытки», в установленные организацией сроки (ежемесячно, ежеквартально либо по окончании года) передается в головную организацию для формирования баланса в целом по организации.

      С 2004 года существенно уменьшилась  налогооблагаемая база по налогу на имущество (из нее исключены все запасы и  затраты, оставлены только основные средства) с незначительным увеличением ставки налога с 2 до 2,2 %. Для многих организаций это является существенным улучшением их положения, так как снижается сумма налога.

      Кроме того, коренным образом изменилась методика расчета величины налога.

      В период действия Закона РФ «О налоге на имущество предприятий» среднегодовая  стоимость имущества определялась по среднеарифметической взвешенной (одна вторая стоимости имущества на начало года плюс стоимость имущества на конец каждого квартала плюс одна вторая стоимости имущества на конец отчетного периода и все это деленное на четыре). Сумма, подлежащая уплате в бюджет, определялась как разница между произведением стоимости имущества на ставку налога и суммой платежей предыдущих периодов). 

      1.4.  Налоговые льготы  по налогу на  имущество организаций.

      Глава 30 НК отменила многие льготы по налогу на имущество организаций, действовавшие  до 1 января 2004 года. Например, льготы для  государственных учреждений и организаций, органов исполнительной и законодательной  власти, бюджетных учреждений и внебюджетных фондов, организаций по производству, переработке и хранению сельскохозяйственной продукции, отдельных научных организаций.

      Итак, кто же из налогоплательщиков и по каким видам имущества сегодня может воспользоваться льготами по налогу на имущество организаций. Законодательством установлены следующие группы льгот:

1. Федеральные льготы
2. Региональные льготы

      Федеральные льготы предусмотрены законодательством  для чёткого круга субъектов (налогоплательщиков). К ним относятся различные их группы, и устанавливаются отдельным пунктом, статьи 381 НК РФ⁴². Например, в соответствии с п. 1 ст. 381 НК РФ⁴³, к ним относятся, например -  организаций и учреждений уголовно-исполнительной системы⁴⁴. Этим субъектам предоставлено освобождение от уплаты налога на имущество организаций, используемое для осуществления функций возложенных на эти организации установленные законодательством.

      Что же касается региональных льгот, то тут  льготы устанавливаются законодательными (представительными) органами субъектов  Российской Федерации, самостоятельно.

      В процессе исследования вопроса о  льготах по налогу на имущество организаций, возникает вопрос - что означает понятие «основания для использования  льгот» согласно пункту 2 статьи 372 НК РФ⁴⁵? Думается что, под «основанием для использования льгот» в данной статье, понимаются условия, при которых организация имеет право на льготу по налогу на имущество организаций. Итак, рассмотрим указанные выше льготы.

      Федеральные льготы

      1) Организаций и  учреждений уголовно-исполнительной  системы включает в себя:

• Учреждения, исполняющие наказания;
• Территориальные органы уголовно-исполнительной системы;
• Центральный орган уголовно-исполнительной системы;
• Иные органы, входящие в уголовно-исполнительную систему по решению Правительства РФ, специально созданные для обеспечения её деятельности (следственные изоляторы, предприятия, научно-исследовательские, проектные, учебные, лечебные и иные учреждения).

      2) Религиозные организации, в соответствии с п. 2 ст. 381 НК РФ⁴⁶, освобождаются от налога на имущество. В соответствии со ст. 8 Закона⁴⁷, религиозная организация – добровольное объединение граждан РФ, иных лиц, постоянно и на законных основаниях проживающих на территории РФ, которое образовано для совместного исповедания и распространения веры и в установленном законом порядке зарегистрированного в качестве юридического лица. Так же, исходя из п. 1 ст. 6 Закона, к религиозной деятельности относится вероисповедание, совершение богослужений, других религиозных обрядов и церемоний, обучение религии и религиозное воспитание своих последователей⁴⁸.

      Учреждения  профессионального  религиозного образования, создаются  религиозными организациями для  подготовки служителей и религиозного персонала, также подлежат регистрации  в качестве религиозной  организации и  должны иметь лицензию на право заниматься образовательной  деятельностью.

      Не  подлежит налогообложению имущество: церкви, монастыри и иные культовые  здания, сооружения и объекты, предназначенные  для проведения религиозных обрядов  и церемоний.  Следует обратить внимание что, не всё имущество, входящие в указанные объекты, освобождается  от налогообложения, в отношении  других основных средств, льгота не применяется, если иное не предусмотрено законодательством  субъекта.

      Следует учесть, что представительство иностранной  религиозной организации не в  праве заниматься культовой и  религиозной деятельностью и  на него не распространяется статус религиозного объединения, следовательно льготы на них также не распространяются.

      3) Общероссийские общественные  организации инвалидов, в соответствии с п. 3 ст. 381 НК РФ⁴⁹, освобождаются от уплаты налогов на имущество. Их определение приведено в ст. 33 Закона⁵⁰, это – организации, созданные инвалидами и лицами, представляющие их интересы, в целях защиты законных прав и интересов инвалидов, для обеспечения им равных с другими гражданами возможностей, решения задач общественной интеграции инвалидов. Среди членов такой организации, инвалиды и их представители (один из родителей, опекуны, попечители, усыновители), должны составлять не менее 80%. Так же могут образовываться союзы и ассоциации этих организаций.

      В собственности данных организаций  может находиться предприятия, учреждения, организации, хозяйственные товарищества и общества, а так же здания, сооружения, оборудование, транспорт, жилищный фонд, земельные участки, интеллектуальные ценности, денежные средства, паи, акции, ценные бумаги и любое другое имущество. Следует обратить внимание, что общественные организации инвалидов, не имеющие статуса общероссийских или созданные такими организациями, не в праве применять льготу, но в тоже время предоставление льготы может быть предоставлено региональным законодательством.

        Итак, льготой могут воспользоваться⁵¹:

• Общественные организации инвалидов, их союзы и ассоциации;
• Организации, уставной капитал которых полностью состоит из вкладов льготируемых общероссийских организаций инвалидов, со среднесписочной численностью инвалидов среди работников не менее 50%, расчет, которого производится  за отчётный (налоговый) период в установленном порядке, а их доля в фонде оплаты труда не менее 25%, в отношении имущества используемого этой организацией для производства, реализации, товаров и услуг, производства работ, фактическое использование которого устанавливается при помощи метода учёта амортизации, начисленной по данному имуществу: она должна быть списана на затраты на производство и (или) реализацию указанных товаров в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учёта. Исключение, составляют  брокерские и иные посреднические услуги, на которые льгота не распространяется.