Исторический обзор налогообложения в России

Введение  
    

 

 Налоговые отношения как самостоятельный объект уже в начале ХIХ века становятся предметом теоретических исследовании зарубежных и русских ученых. Общая теория налогов, система налогов, принципы налогообложения, порядок взимания налогов, проблемы правового регулирования налоговых отношений, все эти вопросы, рассматриваются в рамках финансовой науки, которая включала в себя отдельное учение о государственных доходах.

Теоретическое освещение проблем налоговой системы России нашло свое отражение в научных трудах многих русских ученых дореволюционного периода. В 20-е годы XX в. теория налогов в рамках финансовой науки продолжала pазвивать традиции, которые были заложены русской и европейской финансово-налоговыми школами. После проведения в России финансовой реформы 1930-1932 гг. на длительное время, учение о налогах, ею теоретические основы, разработанные с русскими учеными, были забыты. Более того, они сознательно были отвергнуты, так как было провозглашено построение первого в мире государства без налогов. 
         Актуальность исследования в том, что только в конце 80-х годов, когда в нашей стране начали происходить коренные изменения, связанные с реформированием российской экономики жизнь снова поставила ученых перед необходимостью вернуться к проведению научных исследовании в области теории налогов. Нельзя не отметить также отсутствие единого концептуального подхода в создании такой налоговой системы, которая отвечала бы потребностям российской действительности. Имеются большие резервы в исследовании с позиций   правового урегулирования комплекса    взаимоотношений    налоговых    органов    и налогоплательщиков, порядке осуществления налоговой проверки и применении мер юридической ответственности за налоговые правонарушения н многие другие. Все это делает крайне актуальным исследование правового обеспечения налоговой реформы в Российской Федерации в целом. Вот уже несколько лет в Российской Федерации проходит масштабная налоговая реформа. Создана совершенно новая основа правового регулирования налоговой системы в период перехода к рыночной экономике.

Часть первая НК РФ, принятая Федеральным законом от 31 июля 1998 г. 147-ФЗ в редакции Федеральных законов от 9 июля 1999 г. 154-ФЗ и 155-ФЗ, действует с 1999 г. формулирует основные принципы современной системы налогообложения в Российской Федерации, дает определения, касающиеся таких понятий, как налоги и сборы по уровням бюджетов, налоговая база, налоговый агент, налогоплательщик, налоговые ставки, налоговые правонарушения, меры ответственности за налоговые правонарушения, налоговый контроль и др.

Таким образом, в настоящее время в Российской Федерации происходит быстрое развитие налогового права. Появляются новые виды налогов и существенно меняются уже существующие. Многие нормы налогового права долгое время носили подзаконный характер, т. е. регулировались в основном указами президента и постановлениями правительства. Но сейчас появился единый кодифицированный законодательный акт - Налоговый кодекс, - который является значительным шагом вперед в налоговой реформе в России.  Только в рамках кодекса можно было закрепить основные цели и задачи налоговой политики, создать отвечающую требованиям экономической и социальной эффективности налоговую систему. Общие нормы и принципы Налогового кодекса Российской Федерации распространяют свое действие на все нормы налоговых институтов, что способствовало развитию правовых возможностей разрешения споров в налоговом праве. Форма целостного, комплексного акта дала возможность увязать и сбалансировать права и обязанности, как налогоплательщика, так и налоговых органов. Это также дало возможность более детально реализовать на практике принцип разграничения полномочий между государственными органами Российской Федерацией, ее субъектов и органами местного самоуправления.

Цель работы – оценка теоретических подходов и практических мер по развитию налогообложения в условиях постоянного реформирования налоговой системы государства.

В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи:

- провести исторический обзор налогообложения в России;

- проанализировать предпосылки и причины реформы 1992 года;

- рассмотреть основные этапы реформирования;

- дать оценку современной  экономической ситуации.

Объектом исследования является налоговая система Российской Федерации на современном этапе.

Предметом исследования выступают финансово-экономические отношения, складывающиеся между налоговыми органами и хозяйствующими субъектами в процессе налогообложения по поводу формирования и взимания налогов.

Теоретико-методологическая база концентрируется на концептуальных положениях научных трудов отечественных и зарубежных специалистов по развитию системы налогообложения субъектов экономики, разработках Федеральной налоговой службы, материалах конференций по проблеме налогообложения, а также на теоретических и эмпирических разработках российских экономистов, занимающихся вопросами технологии и практики налогообложения в контексте устойчивого развития субъектов экономики.

Анализ моделей налогообложения провели Брызгалин А., Гашенко И., Князев В., Лаптев С., Шаталов С.1 Реформирование налогообложения исследовалось Артеменко Д., Гварлиани Т., Глазьевым С.2

 

 

 

1 Исторический  обзор налогообложения в России

1.1 Основные направления  налоговых реформ

 

Разрушение социалистического строя и начавшееся в 1992 г. строительство капитализма в России одновременно сопровождались сломом действовавшей налоговой системы. Основными налоговыми платежами в России, унаследованными от Советского Союза (1990 г.), были: налог с оборота с долей в 25,7 % в доходах государственного бюджета, платежи из прибыли - 24,7 %, подоходный налог с физических лиц - 10,3 %, государственное социальное страхование - 9,2 %, доходы от внешнеэкономической деятельности, которые по современной терминологии можно назвать рентными доходами – 16 % и прочие налоги - около 16 %.3 
         Нельзя сказать, что такая структура налогов была плоха, нет, она позволяла из года в год наполнять бюджет страны. Дело было в другом: в условиях плановой системы и прямого прикрепления покупателей к поставщикам каждый элемент цены, в том числе и прибыль, рассчитывался административными методами, независимо от качества продукции, ее дефицитности или избыточности. То есть покупатель и продавец не встречались на рынке, потому что рынка как такового в стране просто не было.

Переход к рынку с помощью «шоковой терапии» в 1992 г. путем предоставления самим производителям товаров и услуг бесконтрольно устанавливать цены на собственную продукцию, начавшаяся в спешке приватизация, искусственное сжатие денежной массы в условиях галопирующей инфляции привели к беспрецедентному спаду производства и полному закрытию многих предприятий. Валовой внутренний продукт сократился на 40 %, еще большее снижение произошло по реальной заработной плате. Это, в свою очередь, привело к уменьшению примерно на порядок налоговой базы, а вместе с этим и поступлений в бюджет государства. В начальный период перестройки правительство Е. Гайдара, а затем В. Черномырдина в целях наполнения бюджета провело реорганизацию налоговой системы. В дополнение к налогу на прибыль были введены новые налоги: налог на добавленную стоимость (НДС), социальные налоги на заработную плату, уплачиваемые предприятиями, налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, налог на пользователей автомобильных дорог.

Большинство из этих налогов, за исключением налога на прибыль, являются налогом с оборота или, как НДС, налогом на потребление и отличаются легкостью их изъятия, что позволило в начальный период перестройки хотя бы на минимальном уровне автоматически пополнять бюджетные доходы. 
         В целом, облегчив сбор налогов, новая налоговая система имела и ряд негативных моментов, отрицательно воздействующих на экономику страны. 
Первый серьезный недостаток введенной налоговой системы связан с установлением непомерно высоких ставок по основным налогам. Так, налог на прибыль в начале 1991 г. был определен с базовой ставкой на уровне 45 %. Налог имел прогрессивный характер, устанавливался в зависимости от рентабельности и достигал 80 - 90% при превышении ее нормативного уровня 50 %. В 1992 г. ставка налога на прибыль была снижена до 32 % и стала единой для всех налогоплательщиков. В 1994 г. в связи с резким сокращением поступлений в бюджет страны налог на прибыль был повышен до 38 %, затем с 1995 г. вновь снижен до 35 %.

Характерной особенностью налога на прибыль на протяжении 1990-х гг. было существенное ограничение на включение в состав затрат многих типов расходов как текущих, так и капитальных, в результате чего происходило обложение налогом части затрат предприятий.

В дополнение к этому амортизационные отчисления на протяжении данного отрезка времени продолжали начисляться по устаревшим нормативам с длительными сроками службы оборудования. Кроме того, положение усугублялось высокими темпами инфляции и отсутствием регулярной переоценки основных фондов, что заметно снижало реальную величину амортизационных отчислений и тем самым увеличивало налоговую нагрузку на предприятия.

В 1992 г. была введена ставка НДС в 28 %, затем с 1 января 1993 г. она была снижена до 20 %, а по продовольственным товарам и товарам для детей установлена в размере 10 %.

Одновременно с этим были введены социальные налоги на заработную плату, составившие в общем 39,5 %, прогрессивный подоходный налог с физических лиц с наивысшей ставкой в 35 %. Установление таких сверхвысоких налогов при быстро деградирующей экономике было сделано под влиянием резкого падения бюджетных доходов и в противоречие всем экономическим канонам и даже собственному мнению активного творца налоговой политики в этот период в России Е.Т. Гайдара4. 
         Наряду с высокими ставками по основным налогам, обилием всевозможных льгот и других налогов, серьезным недостатком новой налоговой системы явилось двойное налогообложение одних и тех же факторов производства и необоснованное, вопреки мировой практике, налогообложение амортизационных отчислений. 
С введением в налоговую практику России НДС прибыль предприятий наряду с налогом на прибыль (1991 г. – 45 %, 1992 - 1993 гг. – 32 %, 1994 г. – 38 %, 1995 - 2001 гг. – 35 %) стала облагаться еще в качестве элемента добавленной стоимости налогом на добавленную стоимость (1992 г. – 28 %, 1993 - 2001 гг. – 20 %) (рис. 1.1).

Рисунок 1.1 – Налог на прибыль предприятий в 1991-2001 гг., в %

Таким образом, можно сказать, что общий налог на прибыль по состоянию на 1992 - 2001 гг. составлял 52 %.

Кроме прибыли с введением НДС стала дважды облагаться и заработная плата: первый раз в виде обязательных социальных платежей (в 1992 - 2001 гг. - 39,5 %), второй раз в составе валовой добавленной стоимости НДС.

Общая величина налогов на заработную плату в период 1992 - 2001 гг. составляла 59,5 %.

Что касается амортизационных отчислений, то по действующей в России методологии формирования налогооблагаемой добавленной стоимости амортизация представляет собой составной ее элемент и при начислении НДС не вычитается из нее, что противоречит всем экономическим канонам и является нонсенсом налоговой политики России.

Необходимо отметить, что двойное налогообложение прибыли и заработной платы, возникающее с введением НДС, характерно не только для России.

Однако для нашей страны оно усугубляется несовершенным учетом амортизационных отчислений, включением в добавленную стоимость отдельных текущих затрат производителей, выплатой всех социальных платежей непосредственно нанимателями работников, низким уровнем оплаты труда.

В случае выплаты в полном объеме только трех основных налогов (НДС, ЕСН и налога на прибыль) налоговая нагрузка по отношению к валовой прибыли при заданной довольно высокой рентабельности в 20 % составляла бы в целом по нефтегазовому комплексу 81,8 %, по угольной промышленности 175 %, по черной металлургии 112,4 %, по химической и нефтехимической промышленности 97 %, по машиностроению и металлообработке 131,8 %, по легкой промышленности 132 %, по пищевой - 88,2 % (рис. 1.2).

Из-за двойного налогообложения заработной платы (НДС и ЕСН) наиболее высокая налоговая нагрузка (более 100%) наблюдается в тех отраслях, где в составе затрат относительно велика доля заработной платы.

 
Рисунок 1.2 -Налоговая нагрузка по отношению к валовой прибыли

 

Это, прежде всего, угольная промышленность, машиностроение и легкая промышленность. При включении в расчеты, в дополнение к основным налогам, остальных федеральных, региональных и местных налогов, действовавших на протяжении 1990-х гг., налоговая нагрузка будет выглядеть еще более абсурдной. 
Создается впечатление, что налоги в России устанавливались без каких-либо экономических расчетов, без выяснения того, смогут ли хозяйствующие субъекты выплачивать такие налоги.

В случае полной их выплаты у предприятий или оставалась мизерная прибыль без всякой надежды на расширенное воспроизводство, или они становились должниками государства. Ситуация в налогообложении поставила большинство руководителей предприятий перед нелегким выбором: полностью платить налоги и разориться или ухитряться платить их по минимуму, но сохранить производство в надежде на будущее.

И, по идее, сегодня мы должны благодарить тех руководителей, которые были недобросовестными налогоплательщиками, так как, вопреки действовавшей налоговой системе, Россия сохранила свою промышленность, правда, в довольно плачевном состоянии по уровню оснащенности и изношенности основных фондов. 
          Для сравнения, в Советском Союзе в распоряжении предприятий, например, в 1989 г. оставалось 43 % прибыли. В дополнение к этому предприятиям разрешалось оставлять в своем распоряжении 62 % от амортизационных отчислений, что было большим довеском к чистой прибыли5. Кроме того, несмотря на то что в Советском Союзе в условиях плановой экономики продажная цена товаров производителей формировалась не на рынке, а устанавливалась административным путем, при обосновании этой цены и налогообложении всегда учитывались интересы как государства, так и производителя.

Необходимо отметить, что Президент Б. Ельцин и Правительство В. Черномырдина, чувствуя, что с введением действующей системы налогообложения они перегнули палку, увеличив налоговую нагрузку до недопустимых размеров, бросились в другую крайность. В конце декабря 1993 г. было издано несколько указов, связанных с налогообложением. Так, Российский фонд спорта и инвалидные организации были полностью освобождены от всех налогов, сборов и пошлин, в том числе и таможенных. Банки и страховые компании вместо налога на доход стали платить налог на прибыль, а региональным и местным властям было дано право устанавливать собственные налоги.

Другой пример, не менее характерный и не менее разорительный для бюджета, связан с отменой в 1996 г. таможенных пошлин на нефть. В середине июля этого года сразу же после президентских выборов Б. Ельцин, чтобы отблагодарить нефтяных олигархов за финансовую поддержку его избирательной кампании, подписал указ об отмене таможенных пошлин на нефть, поступления от которых составляли ежегодно несколько миллиардов долларов. Причем официально такое решение было представлено как требование Международного валютного фонда. Все это можно охарактеризовать как коррупционную сделку, когда власть покупается за деньги, причем деньги из государственного бюджета, да к тому же с одобрения Международного валютного фонда, на словах всегда осуждающего коррупцию в России.

Одновременно с федеральным уровнем аналогичная вакханалия в налоговой политике наблюдалась на региональном и местном уровнях. Общее количество региональных и местных налогов превысило 200. Некоторые из них носили довольно экзотический характер: за прогон скота, на свадебные и погребальные церемонии. Огромный урон бюджету страны наносили территории, получившие от федеральных властей статус районов с льготным налогообложением, довольно точно названных «налоговые гавани».