Акцизы, их место и роль в налоговой системе

I. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОБЛОЖЕНИЯ АКЦИЗАМИ 

1. История возникновения, экономическая  сущность и значение       акциза в налоговой  системе

      Налогообложение старо, как мир. Его начальная  форма возникла, когда местный  вождь перегораживал устье реки, место слияния двух рек или горный перевал с купцов и путешественников плату за его пересечение. В развитии налогообложения принято выделять три периода. Первый включает хозяйственные системы древнего мира и средних веков. Во втором (с XVI по XVIII век) налоги начинают играть роль основного источника доходной части бюджета. Считается, что именно во втором периоде были сформированы первые налоговые системы: новые налоги, преимущественно косвенные, пополняли бюджеты западноевропейских государств. В Голландии например, косвенных налогов было так много, что «на порцию рыбы, проданную в гостинице, приходилось 34 различных акциза»./11/ Следующий, третий период (XIX век), характеризуется уменьшением числа налогов и возрастанием роли права при их установлении и взимании.

      В прежние времена акциз называли иначе: пошлиной, податью, сбором, а иногда и просто налогом. Механизм обложения, действовавший в те времена, известен лишь приблизительно, что не позволяет точно указать, когда акцизы появились впервые. Достаточно отметить, что например, в казну Рима эпохи народных трибунов Тиберия и Гая Гракхов (162-133 и 153-121 годы до н.э.) поступали сборы, взимавшиеся в связи с освобождением рабов, а также с товаров, доставляемых морем в Рим не для собственного употребления. И тем и другим, по существу, облагались предметы роскоши./12/ В Древнем Египте эпохи XII-XIII династий (начало 2-го тысячелетия до н.э.) взимался налог на пиво./1/

     Н.И. Тургенев называл акцизами пошлину  с предметов внутреннего потребления. В своем исследовании «Опыт теории налогов» (1818) он писал, что подать с соли во Франции была введена в 1345 году, когда государственные чины позволили Филиппу VI, первому королю из дома Валуа, ввести подать как на соль, так и на вино и водку. Президент Гено приписал введение данной подати также Филиппу Валуа, многие же  - Филиппу Прекрасному, а другие Филиппу Длинному. Подать с соли была отменена во Франции в 1789 году, и для ее замены никакой другой подати тогда определено не было. Впоследствии это подать была введена, но уже в новом виде./13/

     В том же научном исследовании приводится сведения о возникновении акциза и примеры из практики его применения в других государствах. В частности, отмечается, что в Англии акциз  был введен так называемым Долгим парламентом. В 1729 году акциз с соли был отменен, но вскоре вновь введен Робертом Вальпором (Уолполом) для уменьшение подземельной подати. Подать с соли была распространена и в других государствах. По изгнании царей из Рима Сенат присвоил себе монополию на соль. В последствии на соль в Римской империи был введен налог; город Рим был освобожден от него. Аналогическая акцизу подать с хлеба взималась с Голландии, Папской области и Женевской Республике./13/

     Акциз был известен и в странах Азии. В книге Шао Ван Чена «Система налогообложения Китая династии Цин, 1644-1911» (1914) говорит о том, что в период правления последней императорской династии среди различных соляных налогов и сборов (старательный налог, сертификационный сбор, сборы за определенные государственные услуги, ликин) была и акцизная пошлина./1/ Она называлась компенсационным сбором и налагалась в провинциях – потребителях соли на соль провинций-производителей: сбор уплачивался в провинции Гуан-дун на соль из Гуан-си и Сы-чуань, а в Гуй-чжоу – на соль из Ган-су. Тем самым эти две провинции пополняли свои скромные доходы.

     Подобные  примеры взимания акциза можно продолжить./15/ Однако работы, посвященные пошлинам, податям или сборам, аналогичны акцизам, интересны не столько вследствие упоминания о них о первом установления акциза в том или ином государстве, сколько благодаря определению особенности этого специфического платежа.

     В этой связи наиболее примечателен труд основоположника классической политэкономии  Вильяма (Уильяма) Петти «Трактат о  налогах и сборах» (1662), посвятившего акцизу отдельную главу (гл. XV)./1/ Петти выделят три группы вопросов, подлежащих рассмотрению. Во-первых, назначения и механизм взимания акциза. Во-вторых, взимания акцизов во внешней торговле. И, наконец, в-третьих, доводы в пользу взимания акциза.  

     «Всеми, - говорит Петти, - приятно считать, что жители должны участвовать в покрытие государственных доходов лишь соответственно их доле и заинтересованности в общественном спокойствии, т.е. в соответствии с их имуществом или богатством. Однако существует два рода богатства: одно – фактическое, другое – потенциальное. Человек фактически и действительно богат в соответствии с тем, что он ест, пьет, одевает или каким-нибудь другим образом действительно и фактически использует. Те же люди, которые хотя и имеют достаточно возможностей, но мало пользуются ими, лишь потенциально богаты или богаты лишь воображении; они являются скорее управляющими и банкирами других людей, чем собственниками для самих себя»./1/ Исходя из этого, Петти констатирует, что каждый должен участвовать в государственных расходах в соответствии с тем, что он берет себе и действительно потребляет. Первое, что необходимо сделать, -  это подсчитать, чему равны в общей сумме расходы всей страны, состоящие из затрат каждого жителя на самого себя, а затем, какая часть этих расходов необходимо на покрытие общественных средств. Затем следует согласиться, что самая лучшая идея потребления состоит в обложение каждого средства существования в отдельности как раз в тот момент, когда оно готово для употребления; иначе говоря, не следует зерно облагать до того, как оно обращается в хлеб, ни шерсть, пока она не превратилось в сукно или, вернее, пока она не превратилась в окончательно в платье, так, чтобы была учтена стоимость шерсти, ткацкой и портняжной работы, вплоть до стоимости ниток и иголок. Однако, так как такой учет потребовал бы, возможно, слишком большого труда, необходимо составить список таких товаров, как природных, так и искусственных, учет которых может быть легко произведен, на которых (на них ли самих или на том предмете, в котором они находятся) может держатся штемпель акцизной платы и которые в тоже время, насколько это возможно, готовы к употреблению. Затем нужно учесть, какое количество дальнейшего труда или расходов необходимо затратить на каждый из них до их потребление того, чтобы сделать соответствующую поправку./1/

     На  вопрос о том, должны ли вывозимые  отечественные товары облагаться акцизом  или же товары, которые ввозятся в замен их, не должны облагаться никаким акцизам, В. Петти отвечает, что первые не должны, ибо они не потребляются на родине в натуре. Однако те товары, которые ввезены из-за границы взамен их и потребляются в стране, должны облагаться акцизами в том случае, если экспортированные товары не включают акцизы: «Таким образом, то, мы потребляем, будет облагаться один раз, а не чаще»./1/ Если же взамен товаров ввозится драгоценные металл, то в том случае, когда из него чеканятся деньги, он не должен облагаться акцизом, потому что деньги будут обменены на другие товары, которые и будут облагаться. Но если этот драгоценный металл будет переработан в украшения и посуду, или вытянут в проволоку или ленту, или сплющены в листы, то они тоже должны быть обложен, потому что этим путем он потребляет и окончательно расходуется,  что особенно ясно при выделке позументов и при золочении.

       Понимая неоднозначное отношение к акцизу, которые часто принимает негативную сторону, Петти на примере обложения  дымовых труб подчеркивает, что акциз  должен быть ясным и небольшим, и  приводит основных довода в пользу акцизов. Во-первых, справедливость требует, чтобы каждый платил в соответствии с тем, что он действительно потребляет. Во-вторых, этот налог, если только он не сдается в откуп, а регулярно взимается, располагается к бережливости, что является единственным способом обогащения народа. В-третьих, никто не уплачивает вдвое или дважды за одну и ту же вещь, поскольку ничто не может быть потреблено более одного раза. В-четвертых, при этом способе обложения можно всегда иметь превосходные сведения о богатстве, росте, промыслах и силе страны в каждой момент./1/

     В указанном контексте представляет интерес еще одна работа. Шарль  Луи Монтескье в своем сочинении  «О духе законов» (1748) не использует термина  «акциз», но некоторые его главы (например, гл. XIV «Об отношение природы налогов к образу правления») посвящены именно косвенным налогам, в том, числе и к акцизам. По мнению автора, подушный налог более свойственен рабству, налог на товары – свободе, потому что он не столь посредственно затрагивает личность плательщика. «Этот налог, в действительности уплачиваемый плательщиком, хотя и взимаемый с продавца, есть ссуда, получаемая от купца получателем; поэтому купец является общим должником государства  и кредитором всех остальных лиц. Он наперед уплачивает государству налог, который когда-нибудь будет ему будет уплачен покупателями; и он уже уплатил за покупателя налог, уплатив его за свои товары. Понятно поэтому, что чем умереннее образ правления, чем более царит в нем дух свободы, чем в большей безопасности находятся имущества, тем легче купцу вносить вперед государству большие налоги, представляя, таким образом, ссуду частным лицам»./16/

       В России своеобразным предшественником акцизов можно считать так  называемые винные откупа. С 60-х годов  XIX века вплоть до начала Первой мировой войны питейные сборы составляли треть всех податных поступлений в государственную казну российского государства, устроившись при этом в натуральном исчислении./17/ В начале XX века акциз на водку и спирт занимал первое место среди косвенных налогов. Кроме этого, существовали акцизы и на другие виды товаров: сахар, табак, нефтяные продукты и керосин, спички и ряд других товаров.

       Термин  «акциз», по мнению ряда исследователей, происходит от голландского exijs (от старофранцузского accise), означавшего «оценка для налогообложения». Также существует мнение о том, что слово «акциз» могло произойти от латинского accidere, («вырезать, отрезать), что означало засечки на специальной палке, использовавшейся для измерения количества напитка в сосуде в целях налогообложения.

      Наиболее  часто акцизы определяются как косвенные  налоги, включаемые в цену товаров  или услуг и перекладывается, таким образом, на потребителя. Сущность и природа акциза сходна с налогом  на добавленную стоимость.

      Отличительной особенностью акцизов является то, что он взимается лишь с определенных товаров. Товары, с которых взимаются акцизы, обычно обладают общей характерной чертой: спрос на эти товары малоэластичен по отношению к уровню дохода.

     Исторически, акциз считался налогом на производство, а не на потребление, и налагался на производителя, как правило, по месту производства. Этот налог существовал, или существует, на базе фиксированной суммы в расчете на единицу продукции, что дополняет административные преимущества налога.

     Посредством акцизов в бюджет изымается часть стоимости (цены) товара, которая не обусловлена ни эффективностью его производства, ни потребительскими свойствами, а является следствием особых условий его производства и продажи. Если бы эта часть цены не изымалась в бюджет, то предприятия – изготовители данной продукции получали бы незаслуженно высокую прибыль и были бы поставлены в неравные, предпочтительные по сравнению с другими предприятиями условиями.

     Акцизы  являются важным источником налоговых  поступлений в переходной экономике. Доля доходов, полученных от акцизов, наиболее высока на самом первом этапе переходного периода, благодаря относительной легкости их сбора и четкому определению налоговой базы. Доходы бюджета не являются эластичными по отношению к личным доходам, и поэтому бюджетные поступления от них стабильны. Следует также отметить, что относительная неэластичность акцизов по отношению к доходам вызовет падение относительной важности акцизных доходов с началом экономического роста.

      Акцизы  устанавливаются с целью изъятия в доход бюджета полученной сверхприбыли от производства высокорентабельной продукции и создания примерно одинаковых экономических условий хозяйственной деятельности предприятий.  На импортные товары акцизы устанавливаются с целью защиты национального потребительского рынка.

     Так розничные цены на вино-водочные изделия  установлены на таком уровне, что  если бы не было бы акциза, то рентабельность предприятий-изготовителей измерялась бы сотнями процентов. Это относится  к табачным и другим подакцизным товарам.

       Акциз в узком значении – это так  называемый выборочный налог, который  распространяется на определенный перечень товаров массового спроса (соль, сахар, спички) и предметов роскоши. Размер акциза по многим видам товаров  достигает ½, а иногда - ⅔ их цены.

      Обложения акцизами определенных товаров, считающихся  вредными, или ассоциирующихся с  негативными побочными явлениями (табачные изделия и алкоголь, а  также, например, бензина и горючего, потребление которых связанно с  загрязнением атмосферы) может отчасти воспрепятствовать их потреблению. Такие косвенные результаты могут стать дополнительным эффектом от внедрения налога, однако большинство акцизов вводятся, как это и должно быть, для получения налоговых поступлений.

       В последние десятилетия список товаров, на которые распространяется выборочный акциз, существенно расширился. В него стали включаться автомобили, холодильники, парфюмерные изделия, энергоносители (бензин, керосин, газ). Акцизами облагаются и услуги массового спроса: телефон, показ кинофильмов, страхование, транспортные перевозки и т.п., при этом сумма налога включается в тариф. Например в Германии в настоящее время насчитывается 20 выборочных акцизов, в Японии – более 600.

       В Казахстане установлены акцизы на продукцию  и товары внутреннего производства и импортируемые из других стран: все виды спирта, алкогольная продукция, табачные изделия и прочие изделия, содержащие табак, икра осетровой и  лососевой рыбы, легковые автомобили (кроме автомобилей с ручным управлением, специально предназначенных для инвалидов), бензин (за исключением авиационного) и дизельное топливо, огнестрельное и газовое оружие (кроме приобретаемого для органов власти), сырая нефть, включая газовый конденсат, игорный бизнес, организация и проведение лотерей.

       Таким образом, большую часть перечня охватывают товары и продукты, не относящиеся к предметам первой необходимости. Перечень подакцизных товаров может меняться так же, как и ставки на них, что определяется необходимостью регулирования потребления отдельных видов товаров и текущими фискальными целями государства.