Учёт амортизации основных средств и их восстановление в современных условиях

2.2 Объекты амортизации и определение срока полезного       использования 

      Объектами амортизации являются основные средства, находящиеся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления. Гражданским кодексом Российской федерации  предусмотрено, что собственник  имущества, находящегося в хозяйственном  ведении, пользуется, владеет и распоряжается  имуществом, иными словами, право  хозяйственного ведения или оперативного управления при начислении амортизации, в частности, приравнивается  к праву собственности.

      Амортизация начисляется на объекты основных средств, находящиеся у организации  в запасе (резерве, на складе). К указанным  объектам могут быть отнесены, в  частности, оборудование, транспортные средства, приобретённые для нахождения в запасе, а также бывшие в эксплуатации, временно выведенные из сфер производства, хранящиеся на складе и предназначенные для замены выбывших объектов основных средств.

      Амортизационные отчисления включаются в издержки производства. При исчислении прибыли выручка  от реализации продукции (работ, услуг) уменьшается на сумму издержек производства. Таким образом сумма амортизационных  отчислений, включается в себестоимость  продукции (работ, услуг), уменьшает  прибыль организации. Иначе говоря, возникает чёткая взаимозависимость: увеличивается сумма амортизационных  отчислений – уменьшается прибыль  организации, и наоборот, уменьшается сумма амортизационных отчислений – увеличивается прибыль.

      По  объектам основных средств, сданным  в аренду, амортизацию начисляет (в соответствии с общими нормами) арендодатель, на балансе которого они находятся. Операция по начислению амортизации по этим объектам отражается в бухгалтерском учёте арендодателя по дебету счёта 80 «Прибыль и убытки»  и кредиту счёта 02 «Износ основных средств». Исключение составляют амортизационные  отчисления, производимые арендатором  имущества, взятого внаём по договору аренды предприятия, и в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды (договоре лизинга).

      На  имущество, взятое внаём по договору аренды предприятия, амортизация начисляется  арендатором в том же порядке  что и на объекты основных средств, находящихся в собственности  организации.

      При передачи имущества по договору финансовой аренды (договору лизинга) начисление амортизации зависит от условий, предусмотренных в договоре, и  может осуществляться лизингодателем или лизингополучателем.

      Не  начисляется амортизация:

• По объектам основных средств, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации;
• По жилищному фонду, числящемуся на балансе предприятия. Износ объектов жилищного фонда отражается справочно на забалансовом счёте 014 «Износ жилищного фонда». Сумма начисленного износа не включается в издержки производства. По объектам жилищного фонда, используемым организацией для извлечения дохода, амортизация должна начисляться в общеустановленном порядке и включаться в издержки производства;
• По объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановке и иным подобным объектам, продуктивному скоту, многолетним насаждениям и тому подобное. Расходы на их содержание относятся на общехозяйственные расходы. Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов лесного хозяйства, дорожного хозяйства отражается справочно на забалансовом счёте 015 «Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов»;
• По мобилизационным мощностям, если иное не предусмотрено законодательством Российской федерации.

     Не  подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

     Не  начисляется амортизация по той  части объекта основных средств, которая приобретена за счёт бюджетных  ассигнований. При начислении амортизации  в расчёт берётся стоимость объекта  за минусом величины полученных из бюджета сумм. Бюджетные ассигнования могут быть произведены в виде денежных средств, выделенных на приобретение основных средств, или капитальных  вложений.

     Срок  полезного использования – период, в течении которого использование  объекта основных средств призвано приносить доход организации  или служить для выполнения целей  деятельности организации, определяемый для принятых к бухгалтерскому учёту  основных средств в соответствии с установленным порядком. Для  отдельных групп основных средств  срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объёма работ, ожидаемого к получению в результате использования этих объектов.

     Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» (ПБУ 6/97) предусматривает установление сроков полезного использования  по отдельным группам основных средств  в централизованном порядке, для  разработки которого требуется определённое время.

     Поэтому определить срок полезного использования  объекта основных средств, в том  числе  находящегося в эксплуатации у другой организации, при его  отсутствии в технических условиях или не установлении в централизованном порядке организация может исходя из:

     - Ожидаемого срока использования  этого объекта в соответствии  с ожидаемой производительностью  или мощностью применения;

     - Ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных  условий и влияния агрессивной  среды, системы планово-предупредительных  и всех видов ремонта;

     - Технического устаревания и утраты  возможности в рамках действующей  технологии конкурировать с новыми  техническими образцами аналогичного  по назначению имущества;

     - Нормативно-правовых и иных ограничений  срока полезного использования объекта (например, использование объекта по договору аренды).

     В соответствии с постановлением Правительства  Российской Федерации «О мерах по совершенствованию порядка и  методов определения амортизационных  отчислений» от 31 декабря 1997 года № 1672 должен быть разработан экономически обоснованный перечень групп амортизируемого  имущества и изменены действующие  нормы амортизационных отчислений. Впредь до принятия соответствующих  документов следует руководствоваться  постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 года № 1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного  хозяйства СССР».

     Организация может установить срок полезного  использования самостоятельно исходя из Единых норм амортизационных отчислений. В этом случая он может быть рассчитан  для каждого объекта амортизируемого  имущества по формуле: 

     Срок  полезного использования равен 100 : Норма амортизационных отчислений из Сборника единых норм амортизационных отчислений 

      Допустим, годовая норма амортизационных  отчислений по объекту в соответствии с приведённой в Сборнике составляет 10%, в этом случае срок полезного использования составит 10 лет.

     Указанный порядок определения сроков полезного  использования распространяется на объекты, принятые к бухгалтерскому учёту после 1 января 1998 года.

     Отметим, что на сроках полезного использования  базируются способы начисления амортизации, которые рассматриваются ниже.

2.3. Способы начисления  амортизации 

      В ПБУ 6/97 впервые сформулирован многоаспектный подход к способам начисления амортизации. Организациям предоставлено право начислять амортизационные отчисления по принятому к бухгалтерскому учёту объекту с использованием одного из следующих способов (широко применяемых в международной практике): линейный, производственный, кумулятивный и метод уменьшающегося остатка.

     При выборе того или иного способа  начисления амортизации следует  иметь в виду, что каждый из них  применятся в течении всего срока  полезного использования объекта  и только по группе однородных объектов основных средств.

     Сущность линейного метода состоит в том, что погашение первоначальной (исторической) оценки объекта определяется сроком его службы вне зависимости от эффективности его использования. Это пассивный метод амортизации. Он скорее применим для пассивной части основных средств – зданий и сооружений. Особенностью данного метода является так же равномерное увеличение накопленного износа по годам службы. Эта же тенденция, но противоположенного свойства, характерна для остаточной стоимости объекта, которая уменьшается равномерно, пока не достигнет ликвидационной.

     Вместе  с тем действующим законодательством  определено, что равномерный (линейный метод) может использоваться участниками  договора лизинга как исходная база для применения ускоренных методов  начисления амортизации предметов  лизинга. С этой целью утверждённая в установленном порядке линейная норма амортизационных отчислений увеличивается на коэффициент ускорения  в размере не выше трёх.

     Действующими  нормами являются нормы амортизационных  отчислений на полное восстановление, утверждённые Постановлением Совета Министров СССР от 22 декабря 1990 года № 1072. Если по основным средствам, введённым в действие до 1 января 1998 года, применялись эти нормы, то никакая корректировка не производится.

     При линейном способе годовая сумма  начисления амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств  и нормы амортизации, Исчисленной  исходя из срока  полезного использования  этого объекта (На = 100%:срок полезного использования).

     Линейный  способ может применятся для объектов основных средств, у которых главными факторами, ограничивающими срок их полезного использования, являются время использования и относительно постоянный объём выполняемых периодических  работ. К ним могут быть отнесены здания, сооружения, многие машины и  механизмы, станки и оборудование, например, в хлебопекарной, пищевой и легкой промышленности, а так же промышленности строительных материалов и многих отраслях тяжёлой промышленности. При этом способе ежемесячные амортизационные отчисления производятся в одинаковых размерах в течении всего срока полезного использования.

     Пример. Приобретён объект стоимостью 80000 рублей со сроком полезного использования 10 лет. Норма амортизационных отчислений составит 10% (100%:10). Годовая сумма амортизационных отчислений составит 8000 рублей (80000 * 10%), сумма амортизации за отчётный месяц – 666,66 рублей.

     Производственный  метод (По объёму выпускаемой  продукции) прямо противоположен предыдущему. В основе его – коэффициент эффективности эксплуатируемого имущества в составе основных средств и в первую очередь их активной части – машин, оборудования. Срок службы в условиях применения производственного метода не играет никакой роли. Напротив, чем этот срок меньше, тем большая предполагается отдача от эксплуатированного объекта.

     Начисление  амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объёма продукции (работ) в отчётном периоде  и соотношения первоначальной стоимости  объекта основных средств и предлагаемого  объёма продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта  основных средств.

     Пример. Предприятием приобретён пресс для изготовления силикатного кирпича, технологическая характеристика которого рассчитана на производство 1000000 штук кирпича. Первоначальная стоимость пресса 100500. Ожидаемые полезные отходы по окончании срока службы – 500 рублей.

     Тогда амортизационные  отчисления на 1000 штук кирпича составят: (100500руб. – 500руб.) : 1000000шт. * 1000шт. = 100 рублей

     Планируемый выпуск кирпича (тыс. шт.)

     Первый  год эксплуатации – 240

     Второй  год эксплуатации –280

     Третий  год эксплуатации – 260

     Четвёртый год эксплуатации – 220

     Сумма начисленных амортизационных  отчислений по годам  эксплуатации пресса: