Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в системе «директ-костинг»: преимущества и недостатки

     По  окончании месяца выявившаяся на счетах 20 “Основное производство”, 23 “Вспомогательные производства”, 29 “Обслуживающие производства и хозяйства” фактическая производственная себестоимость выпущенной готовой продукции, сданных работ и оказанных услуг перечисляется с этих счетов в дебет счета 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)”. В результате на счете 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)” формируется информация о выпущенной из производства продукции, сданных работах и оказанных услугах в двух оценках: по дебету — фактическая производственная себестоимость, по кредиту — нормативная (плановая) себестоимость.

     На 1-е число месяца сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)” выявляется отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой). Результатом такого сопоставления может быть экономия, т.е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, или перерасход, т.е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой). Сумма отклонения переносится со счета 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)” на счет 90 “Продажи”: экономия сторнируется по кредиту счета 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)” и дебету счета 90 “Продажи”, а перерасход списывается с кредита счета 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)” в дебет счета 90 “Продажи” дополнительной записью.

     Таким образом, ежемесячно счет 40 “Выпуск  продукции (работ, услуг)” закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет. Аналитический учет по счету 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)” организуется, как правило, по видам выпускаемой продукции или по структурным подразделениям организации. В целях управления в конкретной организации могут потребоваться иные аспекты группировки информации на данном счете.

     Следующий вариант учета затрат на производство предусматривает разделение затрат на условно-переменные и условно-постоянные, подсчет сокращенной (частичной) производственной себестоимости и списание условно-постоянных затрат на уменьшение доходов в том отчетном периоде, в котором они возникли.

     Общий подход к организации данного  варианта учета заключается в  следующем. Как мы отмечали, условно-переменные расходы связаны непосредственно с производственным процессом и находятся в прямой зависимости от объемов выпускаемой продукции. В общем виде они включают прямые материальные затраты (сырье, материалы, топливо и энергию на технологические цели, работы и услуги сторонних организаций и т. п.), прямые трудовые расходы (оплата труда, обязательные отчисления на социальное страхование и обеспечение), производственные косвенные расходы. Последний вид расходов можно с некоторой долей условности сравнить с общепроизводственными расходами, которые обычно относятся на счет 25 “Общепроизводственные расходы”.

     В отличие от условно-переменных, условно-постоянные расходы не зависят от объемов производства. Они представляют собой совокупность расходов на управление, хозяйственное обслуживание производства, сбыт продукции. За редким исключением к условно-постоянным расходам можно отнести те затраты, которые при традиционном варианте учета затрат на производство регистрируются по дебету счета 26 “Общехозяйственные расходы”.

     Прямые  условно-переменные расходы собираются в бухгалтерском учете на счетах 20 “Основное производство” и 23 “Вспомогательные производства”. Косвенные условно-переменные расходы предварительно накапливаются на счете 25 “Общепроизводственные расходы”, а затем ежемесячно переносятся на счета 20 “Основное производство” и 23 “Вспомогательные производства”. Условно-постоянные расходы в части общих управленческих и хозяйственных затрат отражаются на счете 26 “Общехозяйственные расходы”, а в части сбытовых расходов — на счете 44 “Расходы на продажу”. В организациях, имеющих незначительный объем сбытовых расходов, могут оказаться целесообразными отказ от использования счета 44 “Расходы на продажу” и организация учета этих затрат на счете 26 “Общехозяйственные расходы”.

     Суммы фактической себестоимости продукции, законченной производством и переданной на склад, относятся со счета 20 “Основное производство” в дебет счета 43 “Готовая продукция” или 90 “Продажи”.

     Условно-постоянные расходы, собранные на счетах 26 “Общехозяйственные расходы” и 44 “Расходы на продажу”, в конце каждого отчетного периода полностью списываются на результаты продажи продукции (работ, услуг) за данный период: по дебету счета 90 “Продажи” и кредиту счетов 26 “Общехозяйственные расходы” и 44 “Расходы на продажу”.

     Описанный вариант, так же как и традиционная схема учета затрат на производство, может быть реализован с использованием счета 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)”. При этом записи в части учета условно-переменных расходов делаются по аналогии с описанными выше. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2.3. Примеры  применения системы «директ-костинг»

     Рассмотрим несколько примеров, наиболее полно отражающих калькулирование и учет затрат в «директ - костинге»

     Первым  из них будет - калькуляция себестоимости по системе «директ-костинг»:

     Предприятием  производятся два вида продукции — А и Б. Прямые затраты на производство продукции А составляют 100000 руб., в том числе прямая заработная плата — 50000 руб. Прямые затраты на производство продукции Б — 200000 руб., из них заработная плата — 100000 руб. За отчетный период дебетовый оборот по счету 25 «Общепроизводственные расходы» составляет 90000 руб., по счету 26 «Общехозяйственные расходы»  — 120000 руб. Для упрощения расчета предположим, что общепроизводственные расходы состоят только из переменной части.

     Допустим  также, что: а) половина всех произведенных  за отчетный период затрат материализовалась в готовой продукции, а вторая часть осталась в виде незавершенного производства, причем за отчетный период произведено 10 ед. готовой продукции А и 15 ед. изделия Б; б) вся произведенная продукция реализована. Выручка от реализации составила 400000 руб.

Решение:

     К счету 20 открыты два субсчета — для калькулирования себестоимости каждого вида продукции — 20-А и 20-Б. Прямые затраты отнесены непосредственно на носители затрат: 100000 руб. — на продукцию А и 200000 руб. — на продукцию Б. Отразим это бухгалтерскими проводками:

1) В осн. производство поступили материалы на изготовление продукции:

А– 50000руб    Д-т20/А К-т10

Б– 100000руб  Д-т20/Б К-т10

2) начислена заработная плата работникам основного производства:

А– 50000руб    Д-т20/А К-т70,69

Б– 100000руб  Д-т20/Б К-т70,69

Затраты, собранные на счете 25, распределяются между продуктами А и Б пропорционально прямой заработной плате, т.е. в пропорции 1 : 2.

3) таким образом, из общей суммы общепроизводственных затрат в 90000 руб. распределены и списаны на продукцию А - 30000 руб. Д-т20/А К-т25

                              на продукцию Б - 60000 руб. Д-т20/Б К-т70

Таблица 2

Распределение общепроизводственных расходов согласно выбранной базе

 

Рис.2

     Общехозяйственные расходы как периодические в сумме 120000 руб. прямо списаны на себестоимость реализованной продукции Д-т90 К-т26

     Видно, что на производство продукции А  (рис.2) в отчетном периоде затрачено 130000 руб. Половина из них (65000 руб.) — себестоимость готовой продукции, которая списывается: Д-т43 К-т20/А.

     По  условию за отчетный период произведено 10 ед. продукции А. Следовательно, себестоимость одной единицы — 6500 руб. В незавершенном производстве останется продукции А на сумму 65000 руб.

     Аналогичные расчеты по изделию Б позволяют  оценить готовую продукцию (15 ед.) в 130000 руб. Следовательно, себестоимость единицы изделия Б составляет 130000: 15 = 8700 руб. Незавершенное производство по изделиям Б оценивается в 130000 руб.

     Себестоимость всей готовой продукции — 195000 (65000 + 130000). Это переменная себестоимость. На счете 90 формируется первый финансовый показатель — маржинальный доход; в данном случае он равен 205000 руб. (400000 – 195000).

     После списания общехозяйственных расходов на счете 90 выводится второй показатель — прибыль, т.е. разница между маржинальным доходом и постоянными издержками. В приведенном примере операционная прибыль равна: 205000-120000 = 85000 руб.  Д-т90 К-т99

     Поскольку готовой продукции на складе нет, запасы будут представлены лишь незавершенным производством. Его общий размер составляет:

     65000 + 130000=195000 руб.

     Выбранный метод калькулирования влияет не только на величину себестоимости продукции, но и на форму отчета о прибылях и убытках.

     В отчете о прибылях и убытках, составленном при использовании маржинального подхода, внимание фокусируется на разделении затрат на постоянную и переменную части. Необходимо заметить, что непременно формируется показатель маржинального дохода (таб.2).

     При этом переменная часть себестоимости  реализованной продукции 195000 списывается:  Д-т90 К-т43; выручка 400000 отражается следующей бухгалтерской проводкой: Д-т62 К-т90;  
 
 

     Таблица 3

Отчет о прибылях и убытках при использовании метода «директ-костииг»

 
 

     Существует  несколько типичных ситуаций, в которых использование «direct-costing» может предоставить полезную информацию для принятия решений. При их анализе необходимо проделать следующие шаги:

1. Разделить затраты на переменные и постоянные.
2. Проверить, что постоянные издержки останутся неизменными в данном периоде.
3. Подсчитать вклад каждого варианта в сумму покрытия постоянных издержек.
4. Проверить есть ли ограничивающие факторы, если да, то подсчитать брутто-прибыль на единицу ограничивающего фактора.
5. Выбрать вариант, с максимальным вкладом в сумму покрытия постоянных издержек.

     Часто руководители предприятий сталкиваются с проблемой, когда определенный продукт или компонент, необходимый в дальнейшем производстве может быть произведен или закуплен у другого предприятия. Если не брать во внимание технические моменты, то решение обычно основывается на анализе затрат на покупку и производство. В общем случае сравнение идет между переменными затратами на создание продукта и ценой его покупки. 
 

     Рассмотрим  пример принятия организацией управленческого  решения о производстве или покупке продукции.

     Фирма производит изделие Х и затраты  на производство одной единицы при общем выпуске 50,000 штук следующие:

сырье-25руб, рабочая сила-12,5руб, прочие переменные затраты-17,5руб, постоянные затраты-35 руб.

     Изделие Х может быть куплено по 77,5руб за штуку. В случае закупки изделия производственные мощности, используемые при производстве, останутся невостребованными. Стоит ли предприятию закупать изделие или же производить его?

Решение:

     Прежде  всего найдем величину общих затрат на производство: 25+12,5+17,5+35=90руб

     Сравнивая закупочную цену 77,5руб и полные затраты 90 руб напрашивается вывод, что изделие должно быть закуплено. Однако правильным будет сравнение переменных затрат (которые составят 25+12,5+ 17,5=55 руб) и закупочной цены. Тогда мы видим, что закупать изделие Х не выгодно.

     Причиной  такого решения является факт, что  постоянные издержки, составляющие 17500000руб (то есть 50000*35руб) останутся неизменными, и так как мощности будут не использованы, их придется покрывать из суммы прибыли, полученной от продажи основной продукции. Если изделие Х будет закуплено, то чистая прибыль сократится на 1125000руб: