Учет кредитов и займов

Документы второго уровня системы регулирования  бухгалтерского учета составляют положения  по бухгалтерскому учету, являющиеся национальными  стандартами по бухгалтерскому учету:

1. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по кредитам и займам" (ПБУ 15/2008)», утв. Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 N 107н;
2. Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика  организации " (ПБУ 1/2008)», утв. Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 N 106н;
3. Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.
4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н;
5. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, (утв. приказом Минфина России от 06.05.1999г. № 33н);
6. Положение по бухгалтерскому чету  «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, (утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н).
7. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 г.№ 34н [9]

ПБУ 15/2008 устанавливает особенности  формирования в бухгалтерском учете  и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением  обязательств по полученным займам (включая  привлечение заемных средств  путем выдачи векселей, выпуска и  продажи облигаций) и кредитам (в  том числе товарным и коммерческим), организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных  организаций и бюджетных учреждений). Таким образом, ПБУ 15/2008 предназначено для всех кредитов и займов, в том числе и для беспроцентных и государственных, к которым не применялись правила ПБУ 15/01.

Так, в  соответствии с п.73 Положения по ведению бухгалтерского учета и  бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 г.№ 34н, организация по полученным займам и кредитам задолженность показывает с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов [9].

Порядок учета процентов по заемным  средствам при приобретении материальных запасов в бухгалтерском учете  регулируется положениями: ПБУ 5/01 «Учет  материально-производственных запасов», 15/2008 «Учет расходов по кредитам и займам" (ПБУ 15/2008)», ПБУ 10/99 «Расходы организации»

В соответствии с ПБУ 5/01 и 15/2008 проценты по заемным средствам, использованным на приобретение материально-производственных запасов, начисленные до постановки на учет, увеличивают их стоимость. На остальные случаи начисления процентов  распространяется Положение по бухгалтерскому учету 10/99, которое рекомендует включать проценты по заемным средствам в  состав прочих расходов [10].

Документы третьего уровня раскрывают конкретный механизм применения бухгалтерских  методов с учетом отраслевой специфики  предприятий малого бизнеса, его  масштабов либо самих объектов бухгалтерского учета. К этой группе относятся следующие  документы:

1. План  счетов бухгалтерского учета  финансового - хозяйственной деятельности  организации и Инструкция по  его применению (Приказ Минфина  РФ от 31.10.2000г. № 94н) [8];

2. Методические  указания.

В системе  нормативного регулирования План счетов занимает промежуточное место между  нормативными документами второго  и  третьего  уровней,  т.е.  не имеющими  нормативно  -   правового   характера.   Однако   в   практической деятельности  бухгалтерских  служб  Плану  счетов  придается  первостепенное значение.

Инструкция   по   применению   Плана   счетов   бухгалтерского    учета устанавливает единые подходы  к применению Плана счетов  и  отражению  фактов хозяйственной  деятельности на счетах бухгалтерского учета. В  ней  приведена краткая  характеристика синтетических счетов и открываемых к  ним  субсчетов: раскрыты их структура и назначение, экономическое содержание  обобщаемых  на них  фактов   хозяйственной   деятельности,   порядок   отражения   наиболее распространенных фактов.

С 1 января 2001 г. в России действуют новые План счетов  бухгалтерского учета и Инструкция по его применению,  утвержденные  Приказом  Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г.  № 94н.

Планом счетов для учета  краткосрочных кредитов предусмотрен счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».  На счете 66  отражается информация о состоянии кредитов и займов, полученных организацией на срок не более 12 мес. в российской или иностранной валюте.

Суммы полученных краткосрочных  кредитов и займов отражаются по кредиту  счета 66 "Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам" и дебету счетов: 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета".

Методические  указания, инструкции, рекомендации в  системе  нормативного регулирования  бухгалтерского учета относятся  к документам  третьего  уровня. Они призваны конкретизировать основные положения, изложенные  в  нормативных  документах первого и второго  уровней, т.е. в Законе «О бухгалтерском  учете» и положениях по бухгалтерскому учету.     Нормативные  документы  третьего  уровня   разрабатываются   различными министерствами и ведомствами.

В  системе  нормативного  регулирования  бухгалтерского  учета  рабочие документы предприятий  относят к четвертой группе.

Основными рабочими документами являются:

- документ  по учетной политике предприятия;

- утвержденные  руководителем формы первичных  учетных документов;

- графики  документооборота;

- утвержденный  руководителем план счетов бухгалтерского  учета;

- утвержденные  руководителем формы внутренней  отчетности.

 Учетная политика составляется  согласно нормам ПБУ 1/2008. В  учетной политике в разделе  Учет займов, кредитов и затрат  по их обслуживанию. должны быть отражены [8]:

- порядок перевода долгосрочной  задолженности в краткосрочную  задолженность; 

- порядок списания дополнительных  затрат по займам;

- порядок признания организацией  процентов по полученным займам  и кредитам.

     Формы   первичных   учетных   документов   утверждаются   руководителем в том случае, если они  разработаны  в  самом  предприятии.  Как правило, это документы, не  содержащиеся  в  Альбомах  новых  унифицированных форм   первичной   учетной   документации.

         В графике документооборота  определяется  круг  лиц,  ответственных  за оформление  документов,  указываются  порядок,  место,   время   прохождения документа с момента его составления до сдачи в архив.

     Рабочий план  счетов,  утверждаемый  руководителем,  содержит  перечень применяемых организацией синтетических счетов и субсчетов.

     Формы    внутренней     отчетности,     утверждаемые     руководителем, разрабатываются  на предприятиях самостоятельно,  исходя  из  особенностей  ее функционирования  и  требований  управления  производством   и   реализацией продукции.

     Следует отметить, что во многих предприятиях ограничиваются разработкой приказа по учетной политике. Остальные  рабочие  документы  или  отсутствуют (графики документооборота, формы внутренней отчетности), или  не  утверждены руководителем (формы первичных учетных документов,  план  счетов).  Подобные предприятия   грубо   нарушают   порядок   ведения   бухгалтерского   учета, установленный  Законом  «О  бухгалтерском  учете»  и  другими   нормативными документами.

Рабочие документы предприятия определяют особенности организации и ведения  учета в нем.

 

 

 

 

3 Учет основной суммы долговых обязательств в бухгалтерском учете           

 

Согласно пункту 2 ПБУ 15/2008 основная сумма обязательств отражается в бухгалтерском учете в составе кредиторской задолженности в сумме, указанной в договоре.

Для отражения в бухгалтерском  учете кредитов и займов Приказом Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" (далее - Приказ N 94н) предусмотрены два счета:

- 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам";

- 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Эти счета являются пассивными, поскольку  отражают заемные источники формирования активов организации. Суммы полученных кредитов и займов учитываются по кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам") в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств либо полученного взаймы имущества, а погашение кредитов и займов отражается обратной бухгалтерской записью. 

Согласно Приказу N 94н аналитический учет краткосрочных кредитов и займов ведется по видам кредитов и займов, кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их.

Для того чтобы определить, на каком  бухгалтерском счете учитывается  кредит (заем), необходимо определить краткосрочным  или долгосрочным является данный кредит (заем). Кредит или заем представляется как краткосрочный, если срок обращения (погашения) по нему не более 12 месяцев  после отчетной даты или продолжительности  операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные кредиты (займы) представляются как долгосрочные.

Согласно пункту 19 Приказа Минфина Российской Федерации от 06.07.1999 г. N 43н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99)" в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные.

Следовательно, задолженность по кредитам и займам необходимо делить на долгосрочную и краткосрочную, несмотря на то что в ПБУ 15/2008 об этом ничего не сказано.

Суммы полученных кредитов и займов отражаются по кредиту счета 66 (67) "Расчеты по краткосрочным (долгосрояным) кредитам и займам" и дебету счетов: 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета".

При получении  краткосрочного займа в натуральной  форме счет 66 "Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам" кредитуется  в корреспонденции с дебетом  счетов полученных материальных ценностей.

На суммы  погашенных кредитов и займов дебетуется счет 66 (67)"Расчеты по краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам" в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

В случае непогашения денежными средствами кредита, полученного в обеспечение  векселя, удержание банком векселя, находящегося в обеспечении кредита, отражается по дебету счета 66 "Расчеты  по краткосрочным кредитам и займам" и кредиту счета 91, субсчет 91-01 "Прочие доходы". При этом кредиты и  займы, не оплаченные в срок, учитываются  обособленно.

К счету 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" могут быть открыты  следующие субсчета:

66-01 "Расчеты  по краткосрочным кредитам банка";

66-02 "Расчеты  по краткосрочным займам";

66-03 "Расчеты  по операциям учета (дисконта) векселей";

66-04 "Расчеты  по облигационным займам";

66-05 "Расчеты  с дочерними обществами";

66-06 "Расчеты  с зависимыми обществами";

66-07 "Прочие".

Аналитический учет кредитов и займов ведется по видам кредитов и займов, кредитным  организациям и другим заимодавцам, предоставившим их.

Получение кредитов (займов) отражается по кредиту  счета 66 (67), а возврат - по дебету счета 66 (67).

В свою очередь  организация может получить кредит (заем) в рублях или в иностранной  валюте. Получение денежного кредита (займа) в рублях ОАО «Исток» отражает проводкой:

Д-т сч. 51 К-т сч. 66 (67) - получен денежный кредит (заем).

Так, согласно договору займа ОАО "Исток" (заемщик) получило от ООО "Дизель" (заимодавец) деньги в сумме 100 000 руб. сроком на 1 мес. Сумма займа была перечислена на расчетный счет ООО "Восток". При получении займа бухгалтер ОАО "Исток" должен сделать проводку:

Д-т сч. 51 К-т сч. 66 (67) - 100 000 руб. - получен заем от ООО "Дизель".

Возврат займа бухгалтер отразит так:

Д-т сч. 66 (67) К-т сч. 51 - 100 000 руб. - возвращен заем.

Предметом договора займа в натуральной  форме могут быть только вещи, не обладающие индивидуальными характеристиками. То есть, например, если организация  получила по договору займа материалы, то необходимо вернуть заимодавцу не те же самые материалы, но такое же количество материалов той же марки  и того же качества.

Согласно  договору займа ОАО "Исток" (заемщик) получило от ООО "Дизель" (заимодавец) 10 куб. м хвойной необрезной доски сроком на 1 мес. Сумма займа составила 100 000 руб. При получении займа бухгалтер ОАО "Исток" сделал проводку:

Д-т сч. 10 К-т сч. 66 (67) - 100 000 руб. - получены материалы по договору займа от ООО "Дизель".