"Структура и содержание отчета об изменении капитала по российским и международным стандартам

Включение в  состав годовой отчетности в Российской Федерации отчета, отражающего изменения капитала, является позитивным результатом реформирования российского бухгалтерского учета, поскольку до 1997 г. данная форма отсутствовала в составе отчетности, хотя информация об изменениях в капитале отражалась в пояснениях к бухгалтерскому балансу. Форма отчета об изменениях капитала претерпела значительные изменения на основании Приказа Минфина России от 22.07.2003 N 67н (в ред. Минфина России от 31.12.2004 N 135н) "О формах бухгалтерской отчетности организации". Впервые вместо традиционного постатейного изложения отчет об изменениях капитала представлен в рекомендованном МСФО 1 столбцовом формате. В основу построения положены предыдущий и текущий периоды. В отечественный отчет включены показатели, оказывающие влияние на величину нераспределенной прибыли в период между 31 декабря предыдущего года и 1 января текущего отчетного года. В соответствии с ПБУ 4/99 в состав бухгалтерской отчетности кроме бухгалтерского баланса (ф. N 1) и отчета о прибылях и убытках (ф. N 2) входят приложения к ним и пояснительная записка. Приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках включают отчет об изменениях капитала (ф. N 3), отчет о движении денежных средств (ф. N 4), приложение к бухгалтерскому балансу (ф. N 5) и отчет о целевом использовании полученных средств (ф. N 6). Указанные приложения и пояснительная записка именуются пояснениями к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Пояснения к российскому бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках можно считать некоторым аналогом примечаний к отчетности, регламентируемых МСФО 1. Отметим, что в отличие от рекомендаций международных стандартов в состав отечественных пояснений включены отчеты об изменениях капитала и движении денежных средств, являющиеся самостоятельными формами в соответствии с МСФО 1. Ниже приведены сравнительные характеристики статей ф. N 3 и статей отчета об изменениях капитала, регламентируемых МСФО 1. 

Таблица 1 

Сравнительные характеристики статей ф. N 3 и статей отчета об изменениях капитала, регламентируемых МСФО 1 
 

 

Как видно, названия некоторых статей, рекомендуемых  МСФО 1, отличаются от названий статей в российском отчете об изменениях капитала, но большинство показателей, являющихся обязательными по МСФО 1, имеются в ф. N 3 (отчет об изменениях капитала). Исключение составляет лишь статья "Прирост (дефицит) от переоценки инвестиций", которой в названном отчете нет.

Кроме перечисленных  показателей, отечественный отчет  об изменениях капитала содержит информацию об изменениях резервов, образованных в соответствии с законодательством, учредительными документами, оценочных и предстоящих расходов, которая не предусмотрена МСФО 1. Такая информация дублирует данные баланса. Неясно также, какое отношение к изменениям капитала имеют представленные в ф. N 3 резервы предстоящих расходов и платежей. Они, как известно, создаются с целью более равномерного включения некоторых затрат в себестоимость продукции и не затрагивают собственный капитал. К тому же отчет по ф. N 3 противоречит ф. N 1, в которой резервы предстоящих расходов и платежей отражаются не в разделе "Капитал и резервы", а в разделе "Краткосрочные обязательства", что вполне соответствует их экономическому содержанию.

В отличие от МСФО 1 в соответствии с российскими  бухгалтерскими стандартами отчет  об изменениях капитала рассматривается лишь как часть пояснений к годовой отчетности и не представляется в составе промежуточной отчетности. В то же время многое в подходе к составлению отечественного отчета об изменениях в капитале соответствует рекомендациям МСФО 1. Приведены в соответствие с МСФО 1 название и структура формы; выделены и отдельно раскрыты основные составляющие изменений капитала.

 4. Учет собственного капитала в действующей системе международных стандартов 

В США в отчете об изменениях собственного капитала в отдельном блоке раскрываются увеличение капитала за счет поступлений от акционеров и выплаты акционерам, а вторым блоком отчета является отчет о совокупном доходе (Statement of Comprehensive Income), в котором отражается информация по изменениям собственного капитала, произошедшим за счет любых источников, кроме поступлений от акционеров и выплат акционерам. При этом раскрывается изменение собственного капитала за счет финансового результата отчетного периода, а также за счет доходов и расходов, отнесенных в соответствии со стандартами финансового учета непосредственно на изменение собственного капитала компании, минуя отчет о прибылях и убытках, в составе которых обязательно выделяют курсовые разницы, изменения долгосрочных резервов предстоящих платежей, изменения стоимости ценных бумаг. Отчет об изменениях собственного капитала в США имеет матричный формат, то есть изменения раскрываются не только по их видам, но и по элементам собственного капитала, которые были затронуты:

• Retained Earnings - нераспределенная прибыль;
• Accumulated Other Comprehensive Income - изменения собственного капитала за счет отнесения доходов и расходов непосредственно на собственный капитал;
• Common Stock - уставный капитал;
• Paid-in Capital - добавочный капитал.

В составе добавочного капитала в США отражается эмиссионный доход, а также средства, безвозмездно внесенные акционерами (например, для покрытия убытка).

В российском отчете об изменениях капитала дополнительно  приводится размер чистых активов компании.

   

В  России за последние годы проделана весьма существенная работа в области

гармонизации  бухгалтерского учета и приближения  его к международным учетным

стандартам. Традиционно  эта область деятельности в нашей  стране считалась

весьма консервативной, замкнутой в себя, отдаленной от международной учетной

практики. Последние  изменения привели к тому, что  по основным параметрам,

определяющими концептуальные основы учета, наша система, без сомнения,

соответствует требованиям международных учетных  стандартов.

В 1998 г. в нашей стране принята Программа реформирования бухгалтерского

учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности,

согласно которой  отечественные бухгалтерские регулятивы  должны

модернизироваться и согласовываться с международными документами, в

частности, с  упомянутыми стандартами. После  опубликования русскоязычной

версии стандартов, названных в переводе международными стандартами финансовой

отчетности (МСФО), они стали доступны широкой общественности. Поскольку в

основе этого  находятся действующие международные стандарты бухгалтерского

учета ( IAS – International  Accounting Standards), принятие и реализация

Программы реформации бухгалтерского учета в РФ в соответствии с IAS

представляются  не только своевременными, но и необходимыми шагами в области

развития учета  в России.

Необходимость трансформации финансовой отчетности в соответствии с

требованиями  международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) в

последнее время  становится все более актуальной и заключается в следующем:

·        во-первых, трансформированная в соответствии с МСФО финансовая

отчетность является одним из важных шагов, открывающих  российским

организациям  возможность приобщения к международным  рынкам капитала.

Общеизвестно, что  капитал, особенно иностранный, требует прозрачности

финансовой информации о деятельности компаний и отчетности менеджмента перед

инвесторами. У  инвестора должна быть возможность  проследить, как используется

предоставленный им капитал.

В современном  мире МСФО постепенно становятся своеобразным ключом к

международному  рынку капитала. Если компания имеет  соответствующую

отчетность, она  получает доступ к источникам средств, необходимых для ее

развития. Однако это не означает автоматического  предоставления искомых

ресурсов; путь к ним достаточно долог и труден.

Компания попадает в число тех избранных, кто  при соблюдении прочих условий

может рассчитывать на иностранное финансирование. Если же компания не имеет

требуемой отчетности, то она, с точки зрения западного  инвестора, не

заслуживает доверия, и не может рассматриваться как конкурентоспособная в

соревновании  с другими соискателями капитала;

·        во-вторых, на российском рынке действует  большое количество компаний

с иностранными инвестициями, которым трансформированная финансовая отчетность

необходима для  включения в консолидированную  отчетность материнских компаний;

·        в-третьих, международная практика показывает, что отчетность,

трансформированная  согласно МСФО, отличается высокой  информативностью и

полезностью для  пользователей.  При выборе  методического подхода основным

критерием служит полезность информации для принятия экономических решений.

Существующая  модель группировки МСФО представляет собой совокупность

международных стандартов, объединенных в группы в зависимости от их отношения

к той или  иной форме финансовой отчетности. Международные стандарты

определяют состав финансовой отчетности, раскрывающей учетную политику,

бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных

средств, отчет  о движении капитала.

В соответствии с IAS «Информация, подлежащая раскрытию  в финансовой

отчетности» главной  задачей финансовой отчетности является удовлетворение

потребностей  широкого круга пользователей в  финансовой информации,

необходимой для  принятия экономических решений. Для выполнения этой задачи

финансовая отчетность должна включать данные об активах, обязательствах,

собственном капитале, доходах и расходах, движении денежных средств.  IAS

раскрывает структуру  и содержание каждой из форм отчетности: бухгалтерский

баланс должен включать такие показатели, как основные средства, дебиторская и

кредиторская  задолженности, финансовые активы, инвестиции, налог на прибыль и

налоговые обязательства, капитал и резервы, доля меньшинства (для

консолидирующихся компаний).

В международном учете элементы, характеризующие финансовое положение фирмы,

отражаются в  балансе. Основная идея составления  бухгалтерского баланса

заключается в  раскрытии средств компании и  их источников в разрезе основных

статей активов  и обязательств, а также в сопоставлении данных за отчетный

период с данными  за предшествующий период.

IAS не предписывает  формат или порядок, в котором  статьи должны

представляться  в бухгалтерском балансе. Он просто представляет перечень

статей, которые  настолько различны по своему характеру или функциям, что

заслуживают раздельного  представления [21, ст.36].

МСФО разрабатывались  во многом исходя из принципов GAAP.

В соответствии с требованиями GAAP «собственный капитал  отражается в порядке

его постоянства, т. е. первыми показываются его разновидности, в наименьшей