Раскрытие информации по сегментам в бухгалтерской отчетности

Бывает достаточно лишь привязки информации, подготавливаемой на уровне головного офиса, к конкретным отчетным сегментам при наличии приемлемого базиса распределения.

Не запрещается также раскрытие дополнительной сегментной информации, подготовленной на основе, отличной от общепринятой учетной политики при условии, что:

а)  эта  информация предоставляется внутренним пользователям и генеральному директору  для целей принятия решений о  распределении ресурсов предприятия  по сегментам и для оценки финансовых результатов сегментов;

б) четко описана  и раскрыта основа измерения такой  дополнительной информации.

Активы, которые  используются совместно двумя и  более сегментами, должны быть распределены между этими сегментами только в  том случае, если соответствующие  доходы и расходы также распределены между данными сегментами.

Способы распределения  активов, обязательств, доходов и  расходов между сегментами зависят  от таких факторов, как природа  этих статей, деятельность, осуществляемая сегментом, и относительная автономность данного сегмента. Не представляется возможным определить единый базис  распределения по всем сегментам, который должен быть принят всеми предприятиями. Также нельзя определить единый базис распределения активов, обязательств, доходов и расходов, относящихся к двум и более сегментам. Вместе с тем определения сегментных доходов, расходов, активов и обязательств взаимосвязаны и это необходимо учитывать.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 2. Правила, порядок построения и возможности применения информации сегментарной  отчётности в организации

2.1 Условия, принципы построения  внутренней сегментарной отчётности

Решение проблем  составления внутренней сегментарной отчетности предоставлено самим предприятиям. В Законе Российской Федерации «О бухгалтерском учете» лишь отмечена конфиденциальность содержащейся в ней информации: «содержание внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной» (статья 10, пункт 4).

Формирование  внутренней сегментарной отчетности является заключительным этапом управленческого  учета.

В результате обработки информации управленческого учета составляются внутренние (сегментарные) отчеты, которые создаются бухгалтером и предъявляются как администрации предприятия, так и менеджерам всех уровней управления. Основной целью составления отчетности является обеспечение необходимой информацией всех заинтересованных внутренних пользователей.

Зарубежные  источники содержат различные рекомендации по составлению сегментарной отчетности. Их анализ и обобщение позволяю сделать некоторые выводы:

1. Внутренний отчет должен быть адресным и конкретным. Он не принесет желаемых результатов, если:

-    информация собирается главным образом для учета объема продаж или определения затрат и не связана с информационными запросами конкретных управляющих, возглавляющих центры доходов или центры затрат;

     -  будет адресован не конкретному менеджеру, а его более высокому руководителю;

     -  будет содержать расплывчатую информацию по общим вопросам. Эффективный управленческий контроль предполагает наличие конкретной отчетной информации.

2. Для принятия управленческих решений полезна оперативная информация. Нельзя допустить, чтобы созданные бухгалтером отчеты легли на полку. Следовательно, отчет должен быть интересен менеджеру.

При составлении внутренних отчетов  следует учитывать психологические особенности менеджера. Так, необходимо знать, какую форму представления информации он предпочитает (табличную или графическую), каковы его планы и пожелания, стиль работы и т.д.

3.   Не стоит слишком углубляться в прошлое; полезнее искать информацию, использование которой позволит улучшить дальнейшую работу центра ответственности. Нередко при разработке сегментарной отчетности бухгалтер ошибочно увлекается ретроспективным анализом в ущерб будущим оценкам. При этом основной упор делается на допущенные в прошлом ошибки, выявление их причин, проведение ревизий, а не на разработку плана дальнейших эффективных действий. Это снижает качество управленческого контроля.
4.   Не следует слишком часто менять форматы сегментарных отчетов.
5.   Не следует перегружать отчетность расчетами. Управляющему нужен минимальный объем данных, но эти данные должны быть систематизированы так, чтобы на основе содержащейся в них информации руководитель смог принимать оптимальные управленческие решения и осуществлять конкретные действия.

Важно обдумать те мероприятия и решения, которые вытекают из анализа уже приведенных в сегментарной отчетности данных. Раздел, касающийся плановых или прогнозных величин, рекомендуется заполнять не бухгалтеру, а самому менеджеру.

6.   Отчеты должны охватывать главное: то, что приближает всех работников к выполнению плана. Отчет, содержащий информацию, не нужную 
   менеджеру, снижает качество управленческого контроля.

7. Не  все поддается записи. Кроме составления  письменных отчетов управленческий  контроль предполагает проведение  бесед бухгалтера-аналитика с управляющими всех уровней.

Периодичность составления внутренней отчетности, ее точность, подробность и сроки представления индивидуальны для каждого предприятия, зависят от объекта и целей управления. При решении всех этих вопросов администрация предприятия руководствуется принципом экономичности, в соответствии с которым затраты на подготовку сегментарной отчетности не должны превышать экономический эффект от ее использования.

К формам отчетности разных подразделений  предъявляются различные требования, в зависимости от того, к какому виду центров ответственности эти  подразделения относятся.

В основе составления отчетов по центрам затрат лежит принцип контролируемости, из которого вытекают два следствия:

          - детальность отчетов уменьшается по мере увеличения уровня руководителя, которому они представляются;

         - отчеты вышестоящему руководству не являются результатом суммирования отчетов нижестоящим менеджерам.

Такой подход называют иногда управлением по исключениям. Его суть состоит в следующем: менеджеру, стоящему выше, нет необходимости проверять подробности отчетов, составленных на более низком иерархическом уровне управления, до тех пор, пока не возникнет какая-либо управленческая проблема.

Любая сегментарная отчетность (в том числе  формируемая и по центрам затрат) должна содержать информацию об отклонениях фактических показателей от плановых, что позволяет реализовать на практике принцип управления по отклонениям. Управление по отклонениям способствует:

           - оперативному выявлению факторов роста прибыли или причин возникновения убытков по каждому подразделению или продукту. Ими могут 
быть условия производства, ограниченность производственных мощностей, 
ассортимент продукции, политика ценообразования, запасы на складе, количество работающих и их профессиональный уровень, наличие и стоимость сырья, технологические особенности и т.п.;

        - установлению ответственности за возникшие неблагоприятные отклонения. В рамках затронутой нами проблемы наибольший интерес представляет анализ отклонений, возникающих по отдельным структурным подразделениям, хотя они могут рассчитываться и по предприятию в целом, и 
по отдельным видам продуктов.

Отчеты более высокого уровня управления не должны быть результатом суммирования показателей отчетов нижестоящим руководителям. Другими словами, общие затраты из отчета вышестоящему руководителю не являются суммой затрат из отчетов менеджерам, находящимся под его руководством. Это является следствием практической реализации одного из принципов системы управленческого учета — разделения затрат на контролируемые и неконтролируемые и игнорирования неконтролируемых затрат.

В конечном счете все затраты контролируются кем-то. Так, менеджер завода отвечает за общехозяйственные затраты, на которые не могут воздействовать начальники цехов (например, заработная плата администрации с начислениями, расходы на освещение и отопление общезаводского характера и т.д.). Эти затраты являются общими для всех цехов и поэтому не контролируются их начальниками. Аналогично начальники цехов несут ответственность за общецеховые затраты, на которые бригадиры не способны воздействовать (амортизация цехового оборудования, освещение и отопление цеха и т.д.).

Кроме того, администрация может  принять дополнительное решение  о том, что определенные менеджеры  не должны нести ответственности  за некоторые затраты, которые в  принципе они могли бы контролировать.

В основе составления отчетов по центрам прибыли также лежит принцип контролируемости.

Составление отчета предполагает ступенчатый расчет показателя маржинального дохода, что  подчеркивает, с одной стороны, роль переменных затрат в формировании конечного финансового результата. С другой стороны, в результате такого подхода облегчается анализ структуры конечной прибыли учреждения. Ступенчатый учет сумм покрытия постоянных расходов обеспечивает пользователей исчерпывающей информацией о рентабельности работы, как операционных, так и географических сегментов.

Существует и другой альтернативный вариант составления сегментарного отчета о прибыли, при котором вместо показателя маржинального дохода рассчитывается валовая прибыль сегментов организации. Расчет ведется по формуле:

Вал_п = Выр_пр-П_с,

где      Вал_п — валовая прибыль центра прибыли, руб.;

  Выр_пр — выручка от продаж центра прибыли (учитываются как продажи на сторону, так и внутренние продажи (возможно, условные), руб.;

   П_с — производственная себестоимость продукции (услуги), проданной центром прибыли (складывается из прямых материальных и трудовых затрат и производственных косвенных затрат, отнесенных на данный центр прибыли), руб.

2.2 Правила построения отчётности  по сегментам для внешних пользователей.

В трактовке ПБУ 12/2010 под сегментом в первую очередь понимается самостоятельное юридическое лицо, либо являющееся дочерним (зависимым) предприятием по отношению к материнскому (основному) обществу, либо входящее в какую-либо ассоциацию, союз, холдинг. Такое предприятие в обязательном порядке должно рассматриваться в качестве операционного или географического сегмента. Но это не означает, что данные сегменты не могут быть разделены на более мелкие.

Предполагается, что сегменты осуществляют внешние  продажи, а также реализуют продукцию (работы, услуги) между собой с использованием трансфертных цен.

С точки  зрения бухгалтерского управленческого  учета сегменты, о которых идет речь в ПБУ 12/2010, являются наиболее «развитыми» видами центров ответственности, а именно центрами инвестиций. Эти сегменты обладают собственными активами, с ними отождествляются обязательства, на них обоснованно могут быть отнесены доходы и расходы, а следовательно, и определен финансовый результат деятельности.

Доходы (выручка) сегмента складываются из таких двух составляющих, как:

-  доходы, которые непосредственно могут быть отнесены на сегмент;

-  часть обшей выручки организации, которая обоснованно может быть 
отнесена на данный сегмент. Для ее определения на практике применяются 
косвенные методы расчетов.

Если сегменты реализуют продукцию (работы, услуги) между собой, то для объективной  оценки их доходов используются не трансфертные, а внешние цены.

С сегментом идентифицируют те активы, которыми он пользуется для производства определенных товаров, выполнения определенных работ, оказания определенных услуг или для производства товаров, выполнения работ, оказания услуг в определенном географическом регионе деятельности организации. Большинство активов можно легко идентифицировать с конкретным подразделением организации. Здания, оборудование, запасы материалов, готовой продукции и дебиторская задолженность принадлежат сегменту, выпускающему и реализующему данную продукцию (работу, услугу).

Если активы одновременно принадлежат двум и  более сегментам, то они распределяются между структурными подразделениями  с использование косвенных методов. Показатель, принятый за базу распределения, должен быть зафиксирован в учетной политике организации и последовательно применяться от одного отчетного периода к другому.

Некоторые виды активов (здание головного офиса, организационные расходы, денежные средства и т.д.) невозможно идентифицировать с деятельностью конкретного сегмента. Такие активы на практике не распределяются между сегментами и относятся на деятельность компании в целом. Внешняя задолженность, которая возникла у сегмента в связи с производством и реализацией продукции (работ, услуг), рассматривается ПБУ 12/2010 как обязательства сегмента. Действительно, некоторые виды текущих обязательств (например, кредиторскую задолженность) легко идентифицировать с деятельностью конкретного подразделения. С деятельностью сегментов, например, не отождествляют выплату процентов по долгосрочным кредитам и займам, привлеченным в интересах развития компании в целом. В обязательства сегмента не включается задолженность бюджету по налогу на прибыль. На практике такие обязательства остаются нераспределенными.