Проблемы организации управленческого учета на предприятии

Следует отметить, что в  условиях существования гигантских организаций с массовым выпуском однородной продукции тенденция  к централизации управления была преобладающей, поскольку условия производства создавали для нее наиболее благоприятную почву и давали возможность реализовать ее преимущества, такие как усиление стратегической направленности управленческого процесса, устранение неоправданного дублирования управленческих функций, концентрация процесса принятия решений в руках наиболее квалифицированных специалистов.

Однако централизация  полномочий имеет обратную сторону: затрачивается много времени  на передачу информации, в процессе чего значительная часть ее теряется или искажается; важнейшие решения  принимаются лицами, которые «оторваны» от конкретной ситуации, в то же время  исполнители, хорошо с ней знакомые, отстранены от выработки и принятия решений. В результате решения оказываются  не достаточно качественными и зачастую неэффективно реализуются на практике.

Сегодня в условиях значительного  усложнения производственных и информационных процессов, увеличения числа и степени  хозяйственной самостоятельности  субъектов, входящих в организации, быстрого изменения конъюнктуры, роста  в геометрической прогрессии числа  принимаемых решений и т. п. возникла реальная потребность децентрализации процесса управления. То есть делегирования ответственности между менеджерами в части управления, планирования и контроля затрат и результатов деятельности подразделения, за которое они отвечают. В этих условиях менеджер имеет право самостоятельно в пределах своих полномочий, без согласования с вышестоящим руководством оперативно принимать решения.

Децентрализация управления позволяет:

• быстро разрабатывать и своевременно принимать решения, в том числе при участии непосредственных исполнителей, которые обладают большей информацией о местных условиях по сравнению с менеджерами вышестоящего ранга;
• более определенно отражать в своих решениях объективную ситуацию;
• повысить профессиональные качества менеджеров: их наделение полномочиями и ответственностью способствует развитию управленческого таланта;
• отказаться от детальных инструкций из центра, снизив тем самым его перегрузку второстепенными проблемами и сократив информационные потоки, что позволит сконцентрировать внимание на стратегическом развитии фирмы.

Однако децентрализация  управления сопровождается также рядом  негативных последствий, которые следует  учитывать в практической деятельности. Прежде всего, вследствие обособленности принятия решений и концентрации его на нижних «этажах» управленческой структуры зачастую слабо учитываются  либо игнорируются интересы других подразделений  и организации в целом. Поэтому  решения часто носят тактический  характер и оказываются малоэффективными. Кроме того, децентрализация может  привести к сепаратизму, наносящему огромный вред организации: когда благо  отдельно взятого структурного подразделения  становится выше, интересов всей организации.

Таким образом, можно заключить, что децентрализация – это  не отрицание управления, а его  новое качество, которое, воздействуя  на организационную структуру фирмы, способствует более четкому и  формализованному определению всех уровней управления и сегментов  организации.

Организационную структуру  компании целесообразно определить как совокупность линий ответственности  внутри организации, показывающих направление  движения информации. В то же время у крупных компаний определилась тенденция к организации своей структуры по линиям продукции, каждая из которых группируется вокруг производства определенного типа продукции и включает в себя необходимые функциональные службы. Это, в свою очередь, обособило понятие сегмента бизнеса как части организации, представляющей относительно самостоятельное направление.

Децентрализация управления требует формализованного подхода  к организационной структуре  фирмы, в соответствии с которым  определяется место каждого структурного подразделения (сегмента) с точки  зрения делегирования ему определенных полномочий и ответственности. Таким  образом, построение системы организационного обеспечения управленческого учета  базируется на концепции децентрализованного  управления и выделения в рамках организационной структуры фирмы  так называемых центров ответственности.

Центр ответственности (ЦО)представляет собой сегмент организации или направление его деятельности, ответственность за результаты по которому может быть возложена на несколько структурных подразделений, возглавляемых менеджером, обладающим делегированными полномочиями и отвечающим за результаты этого сегмента.

Необходимость децентрализации  в управленческом учетесвязана с тем, что большая часть информации о фактическом использовании ресурсов и формировании доходов подконтрольна центрам ответственности.

Исходя из различий функциональной направленности деятельности таких структурных подразделений, их места в организационной структуре управления, а также широты полномочий их руководителей, выделяют ряд типов центров ответственности в рамках организации. На рисунке 3.1 показаны основные типы центров ответственности внутри укрупненной организационной схемы компании.  

Центр затрат— структурная единица, в которой имеют место потребление ресурсов и накопление соответствующих издержек. Менеджер центра затрат несет ответственность только за расходование средств в соответствии с доверенным ему бюджетом (производственный цех, конструкторское бюро и т. д.). Цель менеджера центра затрат — долговременная минимизация издержек производства. Его деятельность оценивается на основе бюджета и отчета о фактических затратах.

Центры обслуживания— участки, которые непосредственно обеспечивают услуги, необходимые для эффективного осуществления производственного процесса, относительно своей компетенции.

Центры прибыли— центры ответственности, от которых в большей степени зависят главные определяющие прибыль элементы, т. е. объем продаж, продажная цена, переменные и постоянные издержки. Менеджер несет ответственность за доверенные ему задания по формированию прибыли и, следовательно, полностью контролирует как формирование доходов от реализации продукции, так и объем затрат на ее изготовление. Таким образом, он контролирует цены, объем производства и реализации и затраты. Центры прибыли оцениваются посредством разработки отчетности, имеющей много общего с отчетом о прибыли, на уровне всего предприятия на предмет выполнения планового объема реализации и плановых издержек. Примером центра прибыли может служить производственное предприятие, входящее в состав холдинга.

Центры инвестиций— центры, ответственные за формирование и использование активов предприятия. Целью такого центра является не только получение прибыли, но и достижение рентабельности вложенного капитала и доходности инвестиций.  Менеджер несет ответственность за эффективность производственных вложений в основные средства центра, то есть отвечает не только за выручку и затраты, но и за капиталовложения. Оцениваются центры инвестиций так же, как и центры прибыли. Основным контролирующим показателем при этом является уровень прибыли на инвестированный капитал. Поэтому в центрах инвестиций контролируют и затраты, и доходы, и инвестиции.

Разновидностью центров  ответственности является также центр продаж – подразделение, менеджер которого отвечает только за выручку, но не за затраты. Например отдел сбыта, магазин и т. п., где основным контролируемым показателем являются выручка от продаж, а также определяющие ее показатели: объем, структура и цена реализации.

Создание центров ответственности  различных типов зависит от многих факторов – объема деятельности предприятия, многофункциональности этой деятельности, численности персонала, организационной структуры производства и др. Определение состава центров ответственности требует индивидуального подхода для каждой организации. При этом следует помнить, что центры ответственности могут иметь место в организациях как с централизованным, так и с децентрализованным управлением. Центры прибыли выделяются, как правило, в децентрализованных организациях, центры затрат — в централизованных.

Формирование системы  организационного обеспечения управленческого  учета на основе центров ответственности  предусматривает следующие основные этапы:

• исследование особенностей функционирования отдельных структурных подразделений;
• определение основных типов центров ответственности в разрезе структурных подразделений предприятия;
• формирование системы прав, обязанностей и меры ответственности менеджеров центров ответственности;
• разработка и доведение до центров ответственности бюджетов текущей деятельности;
• обеспечение контроля выполнения установленных бюджетов центрами ответственности путем получения соответствующих отчетов, их анализа и установления причин отклонений.

Цель учета  по центрам ответственностисостоит в обобщении данных о затратах и результатах деятельности по каждому центру ответственности с тем, чтобы возникающие отклонения от сметных показателей можно было отнести на конкретное ответственное лицо.

Задачи, решаемые посредством  выделения центров ответственности, можно привести в виде схемы на рисунке 3.2. 

Деление организации на центры ответственности должно отвечать следующим  основным требованиям:

1. Центры ответственности необходимо увязать с производственной и организационной структурой фирмы.
2. Во главе каждого ЦО должно быть ответственное лицо – менеджер.
3. В каждом ЦО должен быть показатель для измерения объема деятельности и база для распределения затрат.
4. Необходимо четко определить сферу полномочий и ответственности менеджера каждого ЦО.
5. Для каждого ЦО необходимо определить формы внутренней отчетности.

Менеджеры центров  ответственности должныне только обеспечивать выполнение бюджетов, но и разрабатывать предложения вышестоящим органам управления по эффективному использованию ресурсов, обеспечению запланированного размера прибыли в рамках контролируемой ими деятельности подразделений.

Кроме того, при делении  организации на центры ответственности  необходимо учитывать социально-психологические  факторы, которые могут повлиять на мотивацию руководителей соответствующих  центров, а также брать во внимание отраслевые особенности компании, специфику  технологии производства, уровень технической  оснащенности и т. д.

Выделение центров  ответственности позволяетпредставить работу предприятия как систему внутреннего бухгалтерского учета и управленческой отчетности, которая характеризуется:

• персонализацией учетных документов по областям ответственности;
• определением контролируемых статей затрат и поступлений;
• предоставлением отчетности по фактическим результатам текущего периода и составлением бюджета на предстоящий период.

В результате финансовую структуру организации можно рассматривать как совокупность различных центров ответственности, связанных между собой линиями ответственности.

Взвешенная оценка преимуществ  и учет недостатков децентрализации управления на базе формирования центров ответственности различных типов позволит предприятию построить эффективную и способную к трансформации организационную структуру, устойчивую к изменениям внешних факторов и внутренних условий деятельности предприятия, которые оказывают существенное влияние на установление целей и выбор приоритетных направлений.

Отличительная черта учета  по ЦО заключается в изменяющейся величине подробностей, включаемых в  отчеты, подготавливаемые на различных  уровнях управления. Фактически это  отсутствие подробностей (расшифровки  статей в отчетах) так называемого  управления по исключениям. Управление по исключениям – это принцип, означающий, что менеджеру, стоящему выше, нет необходимости проверять операционные подробности на более низком уровне, пока не появится проблема, то есть учетные данные сжимаются так, чтобы их можно было быстро проанализировать.

Далее следует остановиться на способах организации системы  управленческого учета. В международной  практике существуют четыре вариантаорганизации управленческого учета в системе бухгалтерского учета.

В первых двух вариантах  управленческий и финансовый учет ведутся  раздельно. Учет затрат в разрезе  экономических элементов и доходов  по видам деятельности ведется в  финансовой бухгалтерии; учет затрат в  разрезе статей калькуляции и  доходов по видам вырабатываемой продукции, работ, услуг – в управленческой. Для этой цели в организациях используются три класса счетов: счета финансового  учета, счета управленческого учета  и счета забалансового учета. При этом учет затрат и доходов  как в финансовом, так и в  управленческом учете ведется методом  «затраты – выпуск» и требует  применения специальных счетов для  отражения затрат в пределах установленных  норм (стандартов) и по отклонениям  от них.

В первом варианте для осуществления взаимосвязи между финансовым и управленческим учетом используются специальные связующие счета.

Во втором варианте управленческий учет по отношению к финансовому становится полностью автономным, а взаимосвязь между ними осуществляется оперативным путем, т. е. вне системы счетов бухгалтерского учета.