Практика использования системы Директ-костинг

       В 30-е годы ХХ века исследования в области  системы Директ-костинг также  провели Вальтер Раутенштраух, Джон Х. Уильямс, Чарльз М. Кноппель. Ими были разработаны графики промежуточного бюджета и критического объема производства. С помощью этого графика можно  было проследить связь между показателями объема, себестоимости и прибыли.

       Значительный  вклад в развитие идеи Директ-костинг  внес К. Румель, издав книгу «Единая  система учета затрат на основе пропорциональности затрат и производственных величин». В ней содержится практическое руководство  по использованию учета затрат как  информационного инструмента, действующего по принципам Директ-костинга. Он же ввел понятие «учет затрат по блокам». По его мнению, если блок постоянных затрат противопоставить блоку пропорциональных затрат и отнести на изделия только пропорциональные затраты, а не эксплуатационные расходы, то такую систему следует  называть «учетом затрат по блокам». Сущность идеи К. Румеля состоит в разделении затрат, пропорциональных объему, и затрат, пропорциональных длительности календарного периода. При этом затраты, пропорциональные объему, относятся прямо на носители затрат, в то время как затраты, пропорциональные длительности периода, собираются как нераспределенные в одном блоке.

       Значительное  развитие система Директ-костинг  получила после второй мировой войны. Усиление контроля над производственными  затратами стало стимулировать  дальнейшие исследования в области  себестоимости. При этом широкое  распространение получили расчеты, связанные с нахождением точки  критического объема производства. В  результате этого в начале 50-х  годов в США ряд компаний стали  возвращаться к учету только прямых затрат, но теперь к ним, кроме материалов и заработной платы рабочих, стали  относить еще и переменные накладные  расходы.

       Фактическое внедрение системы Директ-костинг  в США относится к 1953 году, когда  Национальная ассоциация бухгалтеров-калькуляторов  в своем отчете опубликовала описание этой системы. В 1961 году ею был опубликован  второй отчет, где исследованию подверглись 50 крупных фирм, применяющих данную систему.

       В настоящее время Директ-костинг  широко распространен во всех экономически развитых странах. В Германии и Австрии  данный метод получил наименование «учет частичных затрат» или  «учет суммы покрытия», в Великобритании его называют «учетом маржинальных затрат», во Франции – «маржинальная  бухгалтерия» или «маржинальный  учет».

       В 1988 году было опубликовано исследование Д. Линкома об организации учета  затрат на северо-немецких промышленных предприятиях. Для данного исследования были выбраны как крупные, так  и мелкие предприятия различной  структуры. Результаты показали, что 65,7% проанкетированных предприятий  калькулируют результаты по изделиям по методу Директ – костинга.

       Директ-костинг  широко распространен в Германии, Канаде и Великобритании. В то время  как в США и Японии его используют сравнительно мало, но, тем не менее, доля его все же значительна, она  превышает 30%. Следует также учесть, что Стандарт-кост  обязателен для  применения. Так как, подавая информацию о деятельности предприятия в  государственные органы надо использовать именно данный метод. Поэтому можно  увидеть, насколько Директ – костинг  выделяется из общей массы различных  методов.⁸

3. Положительные моменты и проблемы системы Директ-костинг

       Система Директ – костинг имеет преимущества и недостатки.

       Он  позволяет руководству заострить  внимание на изменении маржинального  дохода как по  предприятию в  целом, так и по различным изделиям; выявить изделия с большей  рентабельностью, чтобы перейти  в основном на их выпуск, т.к. разница  между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных расходов на себестоимость конкретных изделий. Система обеспечивает возможность  быстро переориентировать производство в ответ на меняющиеся условия  рынка.

             В отчете о финансовых результатах, составляемом при системе  Директ-костинг, видно изменение  прибыли вследствие изменения переменных расходов, цен реализации и структуры  выпускаемой продукции.

             Информация,  получаемая в системе, позволяет находить наиболее выгодные комбинации цены и объема, проводить эффективную политику цен. В условиях рыночной экономики  Директ-костинг дает также информацию о возможности использования  в конкурентной борьбе демпинга. Этот прием применяется в периоды  временного сокращения спроса на продукцию  для завоевания рыка сбыта.

             Все изложенное выше свидетельствует о том, что Директ-костинг  является важным элементом маркетинга – системы управления предприятием в условиях рынка и свободной  конкуренции.

             В последнее время  наблюдается устойчивая тенденция  роста удельного веса постоянных расходов. Поэтому повышаются требования к обоснованности планирования и  нормирования величин этих расходов. Директ-костинг  позволяет заострить  внимание на решении этих вопросов, поскольку сумма постоянных расходов за данный конкретный период показывается в отчете о доходах отдельной  строкой, и, таким образом, их влияние  на величину прибыли предприятия  особенно хорошо видно.

             Кроме того, Директ-костинг  дает возможность оперативнее контролировать постоянные расходы, так как часто  в процессе контроля за себестоимостью используются нормативные затраты  или гибкие сметы.

             Благодаря Директ-костингу расширяются аналитические возможности  учета, причем наблюдается процесс  тесной интеграции учета и анализа.

       Организация производственного учета по системе  Директ-костинг  связана с рядом  проблем, которые вытекают из особенностей, присущих этой системе:

       - возникают трудности при разделении  расходов на постоянные и   переменные, поскольку чисто постоянных  или чисто переменных расходов  не так уж много. В основном  расходы полупеременные, а значит, возникают трудности в их классификации.  Кроме того, в различных условиях  одни и те же расходы могут  вести себя по-разному;

       - противники Директ-костинга  считают,  что постоянные расходы также   участвуют в производстве данного  продукта и, следовательно, должны  быть включены в его себестоимость.  Директ-костинг не дает ответа  на вопрос, сколько стоит произведенный  продукт, какова его полная  себестоимость. Поэтому требуется  дополнительное распределение условно-постоянных расходов, когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции или незавершенного производства;⁹

       - ведение учета себестоимости  по сокращенной номенклатуре  статей не отвечает требованиям  нашего учета, одной из главных  задач которого до последнего  времени являлось составление  точных калькуляций;

       - необходимо в ценах, устанавливаемых  на продукцию предприятия, обеспечивать  покрытие всех издержек предприятия.

       - значительное искажение общей суммы прибыли за текущий период, поскольку остатки незавершенного производства оцениваются в разрезе лишь переменных производственных расходов;

       - несоответствие (вследствие той  же причины) размера действительной себестоимости выпущенной продукции с показателем "сокращенной" себестоимости, исчисленной по статьям переменных затрат, что резко снижает достоверность учета;

       - несовпадение результатов финансового  учета (и финансовых отчетов) с результатами производственного учета, вследствие чего снижается доверие контролирующих органов - финансового, налогового управления и других - к руководству фирмы, а это ведет к негативным последствиям;

       - нерешённость проблемы распределения  постоянных (косвенных) расходов, которые  также участвуют в процессе  производства продукции, а значит, должны быть включены в себестоимость;

       - сложность в определении номенклатуры  элементов калькулирования или деления расходов на переменные и постоянные.

       При системе Директ-костинг не определяются полные затраты на изготовление продукции. Поэтому эта система не отвечает одной из основных целей отечественного бухгалтерского учета - составлению точных калькуляций. Однако следует иметь в виду, что не существует такой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы продукции со стопроцентной точностью. Любое косвенное отнесение затрат на изделие, как бы хорошо оно не было обосновано, искажает фактическую себестоимость, снижает точность калькулирования. С этой точки зрения самой точной является калькуляция по переменным (прямым) расходам, которая получается при калькулировании по системе Директ-костинг. В этом случае в калькуляцию включаются расходы, непосредственно связанные с изготовлением данного изделия. Поэтому критерием точности исчисления себестоимости изделия следует считать не полноту включения затрат в себестоимость, а способ отнесения на то или иное изделие.

       Кроме того, постоянные затраты в основной своей массе не связаны с производством  данного конкретного изделия, а  носят, как правило, периодический характер и связаны с выпуском всего объема продукции предприятия. Поэтому тезис о том, что эти расходы также должны в обязательном порядке включаться в расчет себестоимости изделия, можно подвергнуть критике.

     Глава 2. Практика использования системы  Директ-костинг.

     2.1. Особенности применения плана  счетов бухгалтерского учета  в системе Директ - костинг.

     План  счетов бухгалтерского учета позволяет  применять несколько схем учета  затрат на производство.

     С точки зрения формирования себестоимости  продукции (работ, услуг) план счетов предусматривает  два варианта учета затрат на производство: традиционный и маржинальный. Однако в зависимости от способа учета  выпущенной продукции, сданных работ  и оказанных услуг каждая из указанных  схем может быть осуществлена в двух вариантах: с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»  и без использования этого  счета. Таким образом, можно говорить о принципиальной возможности использования четырех вариантов построения учета затрат на производство.¹⁰

     Традиционный  вариант учета предусматривает  подразделение затрат на прямые и  косвенные и подсчет полной себестоимости  продукции, работ, услуг. При этом варианте все прямые и косвенные расходы  в конечном итоге отражаются на счете 20 «Основное производство». Прямые расходы списываются на счет 20 «Основное  производство» с кредита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному  страхованию и обеспечению», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»  и др. Расходы вспомогательных  производств относятся на счет 20 «Основное производство» с кредита  счета 23 «Вспомогательные производства». Косвенные расходы переносятся  на счет 20 «Основное производство»  со счетов 25 «Общепроизводственные  расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы», потери от брака - со счета 28 «Брак в  производстве».

     Суммы фактической производственной себестоимости  продукции, работ, услуг переносятся  с кредита счета 20 «Основное производство»  в дебет счета 43 «Готовая продукция» или 90 «Продажи».

     Следует обратить внимание на то, что сумма  накопленных за месяц общехозяйственных  расходов при данном варианте в полном объеме списывается со счета 26 «Общехозяйственные расходы» в дебет счетов 20 «Основное  производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

     В системный учет введена специальная  синтетическая позиция, позволяющая  контролировать выпуск из производства готовой продукции и формирование издержек производства. Речь идет о  счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» (ранее счет 37). Согласно инструкции по применению плана счетов этот счет предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчетный период, а также выявления отклонений фактической производственной себестоимости этой продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) себестоимости.