Особенности учета торговых операций

    Кредит 19

    4976,5 руб. (4975 руб. + 1,5 руб.) - сумма "входного" НДС по приобретенному товару  предъявлена к налоговому вычету;

    Дебет 94

    Кредит 76, субсчет "Расчеты по претензиям"

    258,5 руб. (275 руб. - 16,5 руб.) - выставлена претензия  на потери, возникшие при перевозке товаров сверх норм естественной убыли.

    Недостачи и потери имеют место как в  ходе транспортировки товаров, так и при их хранении. В первом случае выявить недостачу товаров можно при их приемке от поставщика, во втором - при инвентаризации.

    Порядок отражения недостачи товаров  в учете в каждом из указанных случаев прописан в Методических указаниях по учету МПЗ отдельно и имеет свои особенности. Рассмотрим их.

    Недостача обнаружена в ходе приемки товара. В этой ситуации размер недостачи  в пределах норм естественной убыли  определяется умножением количества недостающих МПЗ на их договорную цену, определенную поставщиком (п. 58 Методических указаний по учету МПЗ). При этом другие расходы, формирующие стоимость приобретаемых товаров, и НДС при недостаче в пределах норм естественной убыли не учитываются.

    Недостача, размер которой превышает норму естественной убыли для данного товара, рассчитывается по фактической себестоимости. В нее включаются:

    - стоимость недостающих и испорченных  товаров по цене поставщика (без  НДС);

    - сумма транспортно-заготовительных  расходов в доле недостающих и испорченных товарно-материальных ценностей. Эта величина определяется путем умножения стоимости недостающих товаров на процентное отношение транспортно-заготовительных расходов к общей стоимости товаров (по продажным ценам поставщика без НДС);

    - сумма НДС, относящаяся ко всей  стоимости недостающих товаров  и транспортных расходов, связанных  с их приобретением.

    В бухгалтерском учете недостачи  в пределах норм естественной убыли, согласно Плану счетов, списываются  со счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Далее, как следует из п. 234 Методических указаний по учету МПЗ, суммы недостач и потерь включаются в состав расходов на продажу отчетного периода (Дебет 44 Кредит 94).

    Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".

    Суммы недостач, превышающих установленные  нормы естественной убыли, списываются  со счета расчетов с поставщиком (60) на счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-2 "Расчеты по претензиям". В случае если поставщик согласен с выставленной претензией, торговая организация имеет право требовать возмещения суммы недостач или ее погашения в счет будущей поставки товаров. Если недостача возникла в результате форс-мажора или предъявленный поставщику иск не удовлетворен, суммы таких недостач списываются на счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", а в дальнейшем - на внереализационные расходы отчетного периода (п. 30 Методических указаний по учету МПЗ, п. 12 ПБУ 10/99 Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

    Обратите  внимание: документом, которым оформляются выявленные потери и недостачи в ходе приемки товара, является акт по форме N ТОРГ-2 (Письмо Минфина России от 15.08.2006 N 03-03-04/1/628).

    Пример 2. В ходе приемки товаров ООО "ТД "Альянс" была выявлена их недостача. Общая стоимость товаров в договорных ценах поставщика составила 400 000 руб. (без учета НДС - 72 000 руб.), из них стоимость недостающих товаров - 30 000 руб. (том числе потери в пределах норм естественной убыли - 5000 руб.). Транспортно-заготовительные расходы (ТЗР) по данной поставке составили 4720 руб. (в том числе НДС - 720 руб.). На стоимость недостающих товаров сверх норм естественной убыли поставщику направлена претензия, на основании которой он уменьшил задолженность покупателя на предъявленную сумму. Организация торговли находится на традиционной системе налогообложения.

    Поступившие от поставщика продовольственные товары, согласно п. 5 ПБУ 5/01, отражаются в учете  по фактической себестоимости. Она  складывается из стоимости товара по договору и затрат по их доставке. Первое слагаемое за вычетом недостач и потерь равно 370 000 руб. (400 000 - 30 000). Для расчета второго слагаемого распределим ТЗР (без учета НДС) между оприходованными и недостающими товарами.

    Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.

    Величина  ТЗР, приходящаяся на оприходованные товары, составит 3700 руб. (4000 x 370 000 / 400 000), а в  доле недостач - 300 руб. (4000 x 30 000 / 400 000).

    На  основании произведенных расчетов фактическая стоимость товаров составит 373 700 руб. (370 000 + 3700).

    По  аналогии с рассмотренным выше порядком распределим НДС по товарам (72 000 руб.) и ТЗР (720 руб.). Доля предъявленного покупателю налога, которая приходится на оприходованные товары и подлежит возмещению из бюджета, составит:

    - по стоимости товаров - 66 600 руб. (72 000 x 370 000 / 400 000);

    - по ТЗР - 666 руб. (720 x 370 000 / 400 000).

    Сумма налога в части недостающих продовольственных  товаров равна:

    - по стоимости товаров - 5400 руб. (72 000 x 30 000 / 400 000);

    - по ТЗР - 54 руб. (720 x 30 000 / 400 000).

    Далее определим сумму недостачи, которую  организация сможет учесть в расходах на продажу. Ей соответствуют потери, рассчитанные в пределах норм естественной убыли, которые согласно условиям примера  составляют 5000 руб.

    В сумму недостач сверх норм естественной убыли будут включены стоимость товара (25 000 руб.), часть ТЗР (300 руб.) и сумма НДС (5400 руб. + 54 руб.), относящаяся ко всей выявленной недостаче.

    В итоге поставщику товаров будет  выставлена претензия в размере 30 754 руб. (25 000 + 300 + 5400 + 54).

    В бухгалтерском учете ООО "ТД "Альянс" данные операции будут отражены следующими проводками.

 
 

    В случае если предприятие торговли применяло  бы спецрежим, НДС по оприходованным товарам и ТЗР следовало включить в их стоимость.

    2.3. Учет потерь тары

    Потери  вследствие боя, лома. В ходе приемки  товаров может возникнуть порча  товара в силу внешних механических воздействий. Такие потери, как правило, возникают по вине ответственных  за перевозку товара лиц, поэтому  они возмещаются за счет виновников недостач. Однако в результате транспортировки отдельных видов товаров (например, фарфоровых, стеклянных изделий, строительных материалов) потери неизбежны, и организация вправе списать их на расходы на продажу в пределах утвержденных Министерством торговли норм (Дебет 44 Кредит 94). Например, нормы потерь строительных материалов утверждены Приказом Минторга N 95, фарфоровых и стеклянных изделий - Приказом Минторга N 2

    Нормы потерь (боя) строительных материалов при их транспортировании автотранспортом, хранении и реализации, утвержденные Приказом Минторга СССР от 27.11.1991 N 95.

    Нормы потерь (боя) фарфоро-фаянсовых, майоликовых  и гончарных товаров, посуды стеклянной, сортовой, хозяйственной, кухонной из жаростойкого стекла и колб для термосов при транспортировании, хранении и реализации и порядок их применения, утвержденные Приказом Минторга СССР от 04.01.1988 N 2.

    Завес тары. Помимо естественной убыли вследствие лома, боя, порчи при приемке товаров  от поставщика организация может  нести потери товара, когда фактический вес тары больше ее массы, указанной в маркировке. Это происходит, например, по причине впитывания отдельных видов товаров в тару.

    Завес тары оформляют специальным актом (форма N ТОРГ-6), в котором указываются  вес товара и тары фактический  и по документам, а также масса завеса. Исходя из этих данных бухгалтер рассчитывает завес тары в стоимостном выражении.

    В бухгалтерском учете выявленная от завеса тары недостача отражается по дебету счета 94, кредиту счета 41 "Товары", после чего она списывается. Логично сделать это за счет поставщика, который фактически отгрузил товара меньше, чем оплатил покупатель (Дебет 60 Кредит 94). Поставщику может быть направлена претензия или в условиях договора можно оговорить предоставление покупателю специальной скидки на завес тары. В последнем случае товар приходуется по фактической стоимости с учетом предоставленной скидки (Дебет 41 Кредит 60).

    Завес тары можно списать по другому  основанию. Организации следует  рассчитать размер недостач в пределах норм естественной убыли при транспортировке и в этих пределах списать завес тары на расходы на продажу (Дебет 44 Кредит 94).

    Если  сумма недостач в результате завеса тары оказалась выше норм естественной убыли, то ее нужно списать по "исключительному" основанию - за счет торговой организации (Дебет 91-2 Кредит 94).

    Недостача по результатам инвентаризации. Как  показывает практика, больше всего  потерь и недостач выявляется в ходе проведения инвентаризации товаров  и иного имущества, основной целью  которой является выявление их фактического наличия, состояния и оценки, а также сопоставление полученных результатов с данными бухгалтерского учета (п. 1.4 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

    3. Особенности налогообложения товарных потерь

    Налог на прибыль. Потери и недостачи товарно-материальных ценностей в результате естественной убыли поименованы в составе  материальных расходов. Они могут  быть учтены при налогообложении  прибыли только в пределах установленных  норм. Как следует из пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ, эти нормы должны быть утверждены в установленном Правительством РФ порядке, который обязывает с 2002 г. отраслевые ведомства утвердить новые лимиты и нормативы на списание МПЗ (Постановление Правительства РФ N 814. Но, к сожалению, чиновники не спешат с их разработкой. Поэтому в настоящее время согласно ст. 7 Закона N 58-ФЗ организации вправе применять нормы естественной убыли, установленные ранее. Этим правом при расчете налога на прибыль могут воспользоваться не только его плательщики, но и "упрощенцы" - состав их материальных расходов определяется в порядке, установленном ст. 254 НК РФ для исчисления налога на прибыль (п. 2 ст. 341.16 НК РФ).

    Отметим, до вступления в силу Закона N 58-ФЗ Минфин запрещал рассчитывать естественную убыль по нормам, утвержденным локальным нормативным актом организации (Письмо от 04.04.2005 N 03-03-01-04/1/146 "О расходах по потерям от недостачи и (или) порчи товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли"). Организации, которые ранее не включали ее в состав материальных расходов, могут это сделать с 2005 г. По прошлым налоговым периодам (начиная с 2002 г.) перерасчет налоговой базы, по мнению Минфина, организации производить не следует (Письмо от 15.08.2006 N 03-03-04/1/628). Заметим, столичные налоговики не так категоричны в этом вопросе. Они допускают корректировку материальных расходов для целей налогообложения на сумму потерь и недостач в пределах норм естественной убыли. Для этого нужны первичные документы, в которых зафиксированы потери и недостачи в количественном и суммовом выражении, а также отражение этой информации в бухгалтерском учете (Письмо от 05.10.2005 N 20-12/71004 "О применении норм естественной убыли в целях налогообложения прибыли").