Онтология бухгалтерского учета

    Значение, придаваемое Е.Е. Сиверсом мене в  образовании двойной записи, привело  его к выводу, что сама двойная  запись является основным законом бухгалтерского учета.

    Сиверс  известен как автор меновой теории, сущность которой заключается в  том, что в основе двойной записи лежит обмен (мена) благами. Значение, придаваемое Сиверсом мене в образовании  двойной записи, привело его к  выводу, что двойная запись является основным законом бухгалтерского учета, т.е. в данном случае он трактовал двойную запись подобно природному закону, например, закону всемирного тяготения. Положение о мене как о причине двойной записи приводило к выводу, что баланс является следствием счетов. Отсюда вытекало положение о независимости баланса от инвентаря и об однородности Е. Е. Сиверс значения дебета и кредита в каждом счете (теория одного ряда). Обучение студентов должно строиться по схеме от счета к балансу, что соответствует практической последовательности и теории возникновения баланса. 

    Большое внимание Сиверс уделял вопросам бухгалтерской  криминологии. Например, он доказал, что  надо писать глагол дебетовать через  «и». Показал несостоятельность  термина «лицевой счет» (надо личный), ввел термин «оборотная ведомость» и т.д.

    Русское счетоводное общество взаимной помощи начиная с 1909 г. издавало журнал «Коммерческое  образование», на страницах которого печатались такие видные бухгалтеры, как А. И. Гуляев, Н. Ф. фон Дитмар и  др. 

    Александр Иванович Гуляев был ближайшим помощником Сиверса. Своей специальностью он избрал промышленный учет; его учение о структуре себестоимости пользовалось достаточно широким распространением. В состав себестоимости он включал: материалы, заработную плату, затраты механической и электрической силы и амортизацию, причем два последних вида расходов относил на себестоимость, если они участвуют в создании определенного вида продукции. Распределение накладных расходов рекомендовалось выполнять пропорционально заработной плате. Гуляев применял счет «Выпуск готовой продукции 

    Последователем  Сиверса был и Николай Федорович  фон Дитмар — инженер по образованию. Его отношение к общей теории учета основано на следующем определении:

    Фон Дитмар считал, что двойная запись является следствием основного правила экономики: объем выдач равен объему получений и, «предпочитая сумасшедшие мысли трудным», предлагал свою форму, в которой сначала перечислялись кредитуемые счета, а потом дебетуемые. Как и Гуляев, он находил подтверждение этой мысли в основных физических законах сохр сохранения материи и сохранения энергии. Все счета он делил на личные, вещественные и отвлеченные (калькуляционные и результатные). Поскольку запись на счетах предполагает В = П (выдача = поступления), возможна только двойная бухгалтерия, утверждал фон Дитмар.  

    В противовес петербургской школе, пропагандирующей меновую теорию, возникла школа московская, назвавшая свое учение балансовой теорией. 

    Московская  школа. 

    Основатели  московской школы: Н. С. Лунский, Г. А. Бахчисарайцев, . И. Бельмер, А. К. Рощаховский.

    Они считали, что счета - это элементы баланса, что система счетов задана балансом и что частное можно  понять только в связи с целым, поэтому и учить бухгалтерии  надо от баланса к счету. При этом баланс — это только упрощенная форма инвентаря, который независим от плана счетов; счета делятся на две противоположные по характеру группы: активные и пассивные. Отношение к баланс определило и отношение к двойной записи которая была не воплощением объективного закона мены, а следствием двойной группировки счетов в балансе. 

    Николай Севастьянович Лунский (1867 — 1956) был  создателем балансовой теории. Для  Лунского вся теория учета — это  просто прием, которому нужно учиться, чтобы уметь делать «самое трудное  в бухгалтерии» — проводки, а для этого надо понять баланс.

    Лунский распространил понятие «пассив» и на собственные средства, однако для того чтобы сформулировать содержание пассива, ему пришлось прибегнуть к  новому термину «источник», получившему  в советское время всеобщее распространение.

      В результате из важнейших  бухгалтерских категорий выпадает  сущность, учет превращается в  методологический прием, лишенный  всякого конкретного содержания. Но именно вследствие внешней  простоты и легкости она получила  широчайшее распространение. 

    Вторым  ярким представителем московской школы  был Георгий Авксентьевич Бахчисарайцев (1875 — 1926).

    Все методы прикладной бухгалтерии должны вытекать из понятия о балансе  и базироваться на нем. Баланс —  начало и конец счетоводства. Термины «Дебет» и «Кредит» с теоретической точки зрения являются излишними. Счетом называется место учета (таблица) какой-либо статьи Актива или Пассива. Счет — органическая часть баланса. Отношение счетов к балансу — математическое: целое равно сумме своих частей. Изучение счета ранее изучения баланса логически невозможно. Счета разделяются на активные и пассивные. Все пассивные счета — личные».

    Г. А. Бахчисарайцев впервые в русской  счетоводной литературе разделил все  хозяйственные операции по их влиянию  на баланс на четыре типа, которые по сей день должны запоминать все изучающие бухгалтерский учет:  

    Третий  основатель московской школы Федор  Иоганович Бельмер (1873 — 1945).

    Он  стал одним из создателей бухгалтерского учета в Болгарии, куда он эмигрировал  во время революции. Верный консервативному духу, развивая учение о балансе как независимом от плана счетов документе, Бельмер впервые показал, что в балансе нет счетов, а есть статьи, и что «отчетная балансовая таблица может не быть тождественной с балансом Главной книги ни по содержанию, ни по итогам».

    Он  же в консервативном духе считал, что  только хронологическая запись может  быть основой учета и в связи  с этим, подчеркивал примат журнала  над Главной книгой. Бельмер в 1907 г. возглавил Московское общество бухгалтеров (МОБ), в которое вошли все создатели балансовой теории. Печатным органом МОБ был журнал «Коммерческий мир». 

    А. К. Рощаховский (1910) создал то, что получило в дальнейшем название «балансоведение», естественное завершение идей Н. С. Лунского.

    Он  предложил структуру типового баланса акционерного предприятия. Степень детализации отдельных статей (дебиторы, кредиторы, нематериальные активы) оставлялась на усмотрение составителей баланса, относительно других статей предлагался состав элементов, целесообразных для выделения в балансе.

    Такой подход, соединяющий в себе элементы унификации и определенной свободы  действий в составлении баланса, получил в дальнейшем широкое  распространение и заложен, в  частности, в большинстве национальных и международных учетных стандартов. 

    В 30-е гг. получил самое широкое, почти повсеместное, распространение новый вид учета — оперативный. Его зарождение должно быть отнесено к первым годам Советской власти и связано с работами М.П. Рудакова, Р.С. Майзельса, А.В. Вейсброда и В.В. Цубербиллера. Статистический учет того времени подвергался большой деформации. Попытка создания теории и практики единого социалистического учета и теоретически, и практически оказалась несостоятельной. Признание двойной записи методом бухгалтерского учета, техническим приемом, естественно, приводило к торжеству балансовой теории. Этот взгляд разделяли наиболее видные авторы того времени Я.М. Гальперин, Н.А. Кипарисов, Н.А. Леонтьев. В 30-е гг. преобладали различные варианты карточных форм, особенно развивался дефинитив.

    Но  к 40-м гг. получила распространение мемориально-ордерная форма, при которой стали широко применять накопительные ведомости.

    В 50-х гг. решили покончить с хронологической регистрацией. Так возникла журнально-ордерная форма. Она подвела черту под развитием ручных форм регистрации, ликвидировав технически и сохранив по существу двойную запись, упразднив хронологическую регистрацию и создав условия широкого применения позиционной записи для целей аналитического учета.

    Журнально-ордерная форма стала, бесспорно, самым экономичным способом регистрации фактов хозяйственной жизни. Журнально-ордерная форма была определенным этапом в развитии счетоводства, многие даже считали ее камнем советской бухгалтерии.

    С середины 50-х годов получает мощный толчок механизация учета. Главным идеологом машинной бухгалтерии стал Василий Иванович Исаков. Он формирует таблично-перфокарточную форму счетоводства, создает учение о комплексной механизации и автоматизации учета. Со временем положения таблично-перфорационной формы трансформировались и породили целую серию разнообразных машинно-ориентированных форм счетоводства.

    Благодаря Исакову и его последователям в будни почти каждого бухгалтера вошли такие проблемы, как унификация и стандартизация первичных документов, проектирование машинных сводок — учетных регистров и т. п. 

    Положение резко изменилось в связи с  появлением электронных вычислительных машин. Возник миф об их чудодейственных  свойствах: они могут выполнять  самые трудные логические операции, сочинять музыку и стихи и т. п.

    В дальнейшем последовало разочарование. Потребовалось множество работников на обслуживание машин, бухгалтерам к их прежней работе прибавились новые заботы. Возник глубокий кризис в ее использовании.  

    На  грани 50-60-х годов стали видны недостатки существовавшей системы управления экономикой. Стала осуществляться перестройка социально-экономических отношений в стране, была предпринята попытка возрождения классических принципов бухгалтерского учета. 

    В послевоенные годы - годы восстановления разрушенного хозяйства – большое внимание журнал уделял вопросам подготовки квалифицированных специалистов по бухгалтерскому учету. После войны лишь около 5% главных бухгалтеров предприятий имели высшее образование, а страна нуждалась в образованных и квалифицированных специалистах. Также в эти годы в журнале были открыты новые рубрики – “Научная жизнь”, Из истории учета” и “Учет за рубежом”. 

    Процесс унификации бухучёта напрямую связан с фундаментальными изменениями  в мировой экономике в результате международной интеграции и интернационализации  хозяйственной деятельности. Международная  стандартизация учёта в полной мере отвечает интересам транснациональных компаний.  

    Очевидно, что переход на МСФО не должен быть самоцелью. Ведь в действительности ни одна промышленно развитая страна в мире не использует МСФО полностью  как национальные стандарты. Как  правило, схожи общие принципы национального  учёта и МСФО, однако зачастую системы учёта имеют значительные отличия.  

    Отечественная система бухгалтерского учёта традиционно  ориентирован на фискальные цели и  возникает проблема необходимости  ведения учёта одновременно для  налоговых органов и для целей  финансового рынка, не говоря о том, что из-за несовершенства нашего налогового законодательства и низкой правовой культуры практически все предприятия ведут так называемую “чёрную” бухгалтерию. 

    Следует отметить, что в качестве ориентира  для реформирования российского бухучёта предпочтение изначально отдавалось американской системе GAAP. Однако GAAP это по своей сути слабо систематизированная и постоянно изменяющаяся интерпретация принципов и правил бухучёта и методов исчисления прибыли, отражающая только американскую специфику. Иными словами, GAAP – это система бухучёта, которая развивается эволюционным путём и подстраиваться под неё нецелесообразно. 
 

    Более подробно читайте  в файле. Архив  с ссылками источниками  прилагается. 
 

    Глава 3.2. Развитие счетоводства в Америке. 

    Цели бухгалтерского учета 

    Если  бы мы попытались определить теоретическую  концепцию, принятую бухгалтерами США, мы могли бы сказать так: бухгалтерский  учет необходим для исчисления финансовых результатов хозяйственной деятельности отдельно взятого предприятия. Методы такого исчисления могут быть различными.

    Поскольку высокоразвитые в экономическом  отношении страны считают необходимым  облагать Прибыль, исчисленная по данным финансового учета, может не совпадать  с ее величиной, показанной в управленческом учете. Это не фальсификация данных, а сознательный открытый подход к достижению различных целей — исчисление налогооблагаемых сумм и оценка администрацией результатов своей работы.