Оценка и снижение уровня аудиторского риска и их взаимосвязь

     ü кратковременная замена постоянного работника бухгалтерии из-за его болезни или отпуска менее опытным временным работником;

     ü особенности работы бухгалтерии экономического субъекта;

     ü появление единичных и случайных ошибок.

     Чем в большей степени при формировании мнения о достоверности бухгалтерской  отчетности аудитор доверяет средствам  контроля экономического субъекта, тем  более тщательно он должен их тестировать  в целях подтверждения надежности и эффективности.    Подавляющее большинство факторов, влияющих на риск средств контроля, зависит от руководства и главного бухгалтера экономического субъекта, так как именно эти лица в первую очередь несут ответственность за организацию и эффективное функционирование систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Для уменьшения риска средств контроля обычно следует внести изменения в систему бухгалтерского учета, реорганизовать документооборот, провести кадровые и структурные изменения. Аудитор может влиять на риск данного типа лишь опосредованно и преимущественно в долгосрочной перспективе. В ходе проверки он описывает и фиксирует все элементы указанных систем, отмечает выявленные недостатки и неэффективные элементы, оценивает степень риска. На основании предпринятых исследований и анализа их результатов аудитор может разработать и довести до исполнительного органа экономического субъекта соответствующие рекомендации, если это предусмотрено условиями договора. Такая работа может быть выполнена аудиторами и как оказание услуги, сопутствующей аудиту, по отдельному договору.      Риск не обнаружения. Под риском не обнаружения понимают субъективно определяемую аудитором вероятность того, что применяемые аудитором в ходе проверки аудиторские процедуры не позволят обнаружить реально существующие нарушения, имеющие существенный характер по отдельности либо в совокупности.       Величина риска не обнаружения может быть выражена следующим соотношением:           Риск не обнаружения является показателем эффективности и качества работы аудитора, он зависит от порядка проведения конкретной аудиторской проверки, а также от таких факторов, как квалификация аудиторов и степень их предыдущего знакомства с деятельностью проверяемого экономического субъекта.             На основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля можно определить допустимый в работе риск необнаружения и с учетом минимизации риска необнаружения спланировать соответствующие аудиторские процедуры.         Существует обратная связь между риском необнаружения и комбинацией внутрихозяйственного риска и риска средств контроля:                                   а) высокие значения внутрихозяйственного риска и риска средств контроля обязывают аудитора организовать проверку так, чтобы снизить, насколько возможно, величину риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения;                                                       б) низкие значения внутрихозяйственного риска и риска средств контроля позволяют аудитору допустить в ходе проверки более высокий риск необнаружения и при этом получить приемлемое значение общего аудиторского риска.          Если требуется снизить риск необнаружения, то необходимо:               а) модифицировать применяемые аудиторские процедуры, предусмотрев увеличение их количества и (или) изменение их сути;                                   б) увеличить затраты времени на проверку;                   в) повысить объемы аудиторских выборок.      Если аудитор придет к выводу, что он не в состоянии снизить риск не обнаружения в отношении имеющих существенный характер статей баланса или однотипной группы хозяйственных операций до приемлемого уровня, это может служить для аудитора основанием для подготовки по итогам проверки аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного.   Риск не обнаружения является показателем эффективности и качества работы аудиторской организации. Он зависит от профессионализма аудиторской организации в планировании и организации проверки, определении репрезентативной выборки, применении необходимых и достаточных аудиторских процедур, а также от квалификации аудиторов, принимающих участие в проверке.         Риск не обнаружения может включать в себя следующие основные составляющие:

     ü риск аналитических процедур – вероятность того, что аналитические процедуры не позволят выявить существенных ошибок.

     ü риск детальных тестов – вероятность того, что детальные тесты не смогут выявить существенных ошибок.

     ü риск выборки –  вероятность того, что вывод аудиторской организации, сделанный на основании отобранной для проверки совокупности, может отличаться от вывода, который был бы сделан, если бы ко всей совокупности, подлежащей проверке, применялись те же самые аудиторские процедуры.    Для практического применения были разработаны три определения риска необнаружения:

     ü низкий риск - в случае, когда система внутреннего контроля клиента была оценена аудиторской фирмой как эффективная, но аудитор не полагается полностью на нее, планируя детальные процедуры, достаточные для обнаружения возможных значительных ошибок;

     ü средний риск - в случае, когда система внутреннего контроля клиента была оценена аудитором как неэффективная и аудитор планирует детальные процедуры;

     ü высокий риск - в случае отсутствия системы внутреннего контроля клиента планируется практически сплошная проверка.

     Оценка  риска средств контроля наряду с  оценкой внутрихозяйственного риска  влияет на характер, временные рамки  и объем аудиторских процедур проверки по существу, которые проводятся с целью снижения риска необнаружения и, следовательно, уменьшения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня. При этом риск необнаружения можно контролировать, изменяя характер, время и масштабы проведения отдельных процедур проверки по существу. Аудиторской организации необходимо на основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля определить допустимый для нее по данной проверке риск необнаружения и исходя из этого спланировать соответствующие аудиторские процедуры.  Между риском необнаружения и комбинацией внутрихозяйственного риска и риска средств контроля существует обратная связь. Если аудиторская организация оценила внутрихозяйственный риск и риск средств контроля как высокие, она обязана снизить, насколько возможно, риск необнаружения, т.е. проводить работу более детально и тщательно, увеличив количество или содержание применяемых аудиторских процедур, а также затраты труда и времени, необходимые для проверки, что позволит снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. Если установлено, что внутрихозяйственный риск и риск средств контроля имеют оценку ниже высокой, аудиторская организация может позволить себе снизить реальные трудозатраты и применить менее трудоемкие методы получения аудиторских доказательств.   В таблице 1 показано, каким образом приемлемый уровень риска необнаружения может изменяться в зависимости от оценок внутрихозяйственного риска и риска средств контроля.

Таблица 1. Взаимосвязь между компонентами аудиторского риска

     Аудиторская организация должна оценить риск необнаружения как можно раньше и как можно тщательнее, поскольку  он напрямую связан с объемом работы, объем работы — с себестоимостью, а себестоимость — с общей  стоимостью аудита. Если аудиторская  организация и заказчик договорились о фиксированной стоимости аудита, а высокие риски аудита выявились  уже после того, как был подписан договор оказания аудиторских услуги фактически начата работа, аудиторская организация рискует понести убытки, связанные с незапланированным ростом объема работ. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     2 Оценка и снижение уровня  аудиторского риска.

2.1 Оценка аудиторского риска

     Оценка  аудиторского риска может быть произведена с помощью модели оценки риска, применяемой пятью ведущими аудиторскими фирмами мира: 
ОАР = ВР * РК * РН,  где  
ОАР  - общий аудиторский  риск;  
ВР - внутренний риск;   
РК - риск контроля;   
РН - риск  не обнаружения.         Риск  не обнаружения  определяется аудитором расчетным путем: 
РН =  ОАР  / ВР  * РК          Риск не обнаружения состоит из риска аналитического обзора (РАО) и риска тестового контроля (РТК), что следует учитывать при его оценке. Тогда модель примет такой вид:   
 
ОАР = ВР * РК * РАО * РТК

     Таблица 2. Рассмотрим показатели приемлемого уровня аудиторского риска.

     Следует отметить, что рассмотренная модель аудиторского риска не лишена недостатков, а именно:

• оценки приемлемого аудиторского риска, внутреннего риска и риска контроля в значительной степени субъективны;
• это модель планирования, поэтому при оценке результатов аудита ее использование не всегда представляется возможным.

     Многие  аудиторские фирмы, для того чтобы  справиться с проблемой субъективности, не пытаются применять числовых значений к уровням риска, а обозначают их как "высокий", "средний" и "низкий".

     Таблица 3. Варианты оценки аудиторского риска:

     Что касается второго недостатка модели аудиторского риска, то следует отметить, что после того как будут оценены  все риски и на их основе разработан общий план аудита, составляющие плана  по внутреннему риску и риску  контроля не подлежат изменению на основе полученных результатов аудита. Это означает, что если аудитор  выявит ошибки ниже минимальной границы  предельно допустимого размера  ошибки, то для данного объекта  уровень риска считается приемлемым. Однако если аудитором будут обнаружены ошибки, превышающие предельно допустимый размер ошибки, то от модели следует  отклониться и провести достаточное  количество контрольных процедур, чтобы  обеспечить уверенность в надежности идентификации выявленных ошибок и  количественно определить их значение.  Оценка аудиторского риска позволяет разработать общий план и программы аудита в первом варианте. При выявлении указанных отклонений в ходе выполнения аудита документы планирования подлежат корректировке в части увеличения объема аудируемых объектов и дополнительных контрольных процедур с тем, чтобы обеспечить уровень риска необнаружения, соответствующий приемлемому уровню общего аудиторского риска.    Таким образом, процедура оценки аудиторского риска обосновывает планирование аудита в части содержания общего плана, программ аудита, графиков работы ассистентов аудиторов.         Общий план аудита должен содержать общий перечень объектов, подлежащих аудированию, с указанием бюджета времени на выполнение работ по каждому из них и в целом. При этом итоговый показатель бюджета времени для аудирования деятельности клиента, обозначенный в общем плане, должен соответствовать срокам выполнения работ, указанным в договоре с клиентом.   Для выполнения общего плана аудита необходима дальнейшая конкретизация каждого укрупненного объекта, определение масштаба аудиторских процедур, сроков их выполнения, а также назначение конкретных исполнителей - аудиторов, что находит отражение в программах аудита.    Для осуществления контроля за работой ассистентов аудиторов целесообразно составление графиков работы каждого из них, где структурные элементы объекта аудирования подразделяются на соответствующие аудиторские процедуры с тем, чтобы удобнее было применять уровни существенности ошибок, более детально обозначить масштабы этих процедур, сроки их выполнения.           Как видим, указанные документы отражают системный подход к организации процесса аудита, позволяют осуществлять контроль за ходом его выполнения, своевременно реагировать на отклонения от заданных сроков. Кроме того, они могут иметь юридическую силу в случае возникновения разногласий с клиентом на завершающем этапе. Поэтому целесообразно ознакомить клиента с их содержанием, согласовать предлагаемые подходы к оценке существенности ошибок, объясняя их установленными уровнями элементов аудиторского риска, и подписать в двухстороннем порядке.   Таким образом, одной из важнейших процедур при организации и планировании аудита на предприятии является оценка аудиторского риска, что предопределяет ориентацию последующих работ на обоснованные объемы выборочных исследований с учетом определения "зон риска".