Нормативное регулирование бухгалтерского учета

Очевидно (хотя это  явно и не указано), что в состав предметов в обороте должны включаться предметы, используемые в течение  периода, превышающего 12 месяцев, но меньшего, чем обычный операционный цикл.

В частности, в ПБУ 6/97 под стоимостью приобретенных  основных средств понимается сумма  всех фактических затрат организации  на приобретение, сооружение и изготовление (за исключением НДС и других возмещаемых  налогов). В п.50 Положения по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в РФ специально уточнено, что стоимость предметов определяется исхода из стоимости, предусмотренной  в договоре. Например, расходы по доставке сверх цены, определенной договором, не должна учитываться при  решении вопроса об отнесении  приобретенного предмета к основным средствам. Поэтому вполне возможна ситуация, когда договором с поставщиком  определена стоимость предмета, не превышающая стократный размер минимальной  месячной оплаты труда, и в тоже время  сумма всех фактических затрат, связанных  с приобретением данного предмета, будет превышать стократный минимальный  размер месячной оплаты труда. Тогда, несмотря на существующие фактические затраты, согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ данный предмет должен быть включен в состав средств в  обороте.

В рассматриваемом  случае налицо несоответствие используемой в различных нормативных документах терминологии. Если обратится к документу  более высокого уровня - Федеральному закону “О бухгалтерском учете”, то согласно ст.11 оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется суммированием  фактически произведенных расходов на его покупку. Поэтому при решении  вопроса об отнесении приобретаемых  предметов к основным средствам  следует учитывать всю сумму  фактических затрат, связанных с  приобретением.

С другой стороны, возможны ситуации, когда в соответствии с  ПБУ 6/97 предметы должны учитываться  в составе средств в обороте, а в соответствии с Положением о ведении бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в  РФ - в составе основных средств. В этом случае можно констатировать, что нормативные документы противоречат друг другу.

Например, в п.50“б”  Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ записано, что руководитель организации имеет право установить меньший лимит стоимости предметов  для принятия к бухгалтерскому учету  в составе средств в обороте. Если руководителем в действительности будет установлен лимит, меньший 100-кратного минимального размера месячной оплаты труда, то предметы стоимостью выше лимита, установленного руководителем, но менее 100-кратного минимального размера месячной оплаты труда не могут быть включены в состав предметов в обороте. В то же время эти предметы не могут учитываться и как основные средства (п.2.1 ПБУ 6/97). Возможность снижения лимита стоимости средств в обороте  следовало также предусмотреть  в ПБУ 5/98 и ПБУ 6/97.²

1.2 Статья 3 Закона  “О бухгалтерском учете”.

В проект нового закона о бухгалтерском учете введена  статья по законодательному обеспечению  системы нормативного регулирования  бухгалтерского учета с соответствующим  названием. В проекте предусматривается  четырехуровневая система нормативного регулирования, фактически формирующаяся  в настоящее время в стране.

Вопросы методологии  и организации бухгалтерского учета  в Российской Федерации, как известно, регламентируются Министерством Финансов Российской Федерации.²

В настоящее время  в России формируется четырех  уровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета.

Уровень - Закон о  бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации. До принятия этого закона действовало Положение  о бухгалтерском учете и отчетности Российской Федерации.

Уровень - система  национальных бухгалтерских стандартов - положений по бухгалтерскому учету. В настоящее время утверждены и действуют положения:

“Учетная политика предприятия”; “Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство”; “Учет  имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в  иностранной валюте”.

Уровень - различного рода методические указания, например, учитывающие отраслевую специфику.

Уровень - внутренние рабочие документы предприятия.³

Разработка нормативных  актов четвертого уровня входит в  компетенцию руководства организации. Основное условие - содержание рабочих  документов не должно противоречить  нормативным актам более высокого уровня.

Кроме того в п.3 раздела 1 “Общие положения” Положения о  бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации говорится:

“Организация, осуществляя  постановку бухгалтерского учета:

Самостоятельно устанавливает  организационную форму бухгалтерской  работы, исходя из вида организации  и конкретных условий хозяйствования;

Определяет в установленном  порядке форму и методы бухгалтерского учета, а так же технологию обработки  учетной информации;

Разрабатывает систему  внутрипроизводственного учета, отчетности и контроля;

Формирует в установленном  порядке свою учетную политику по другим вопросам”.⁷

В ст.3 данного проекта  приводятся названия документов и порядок  их разработки и утверждения. Но существенным недостатком содержанием данной статьи является отсутствие ясности  в отношении подходов к содержанию нормативных актов отдельных  уровней, во-первых, и обязательности их применения, во-вторых. Не имея четкого  ответа на эти вопросы, можно формально  предложить и пять, и десять уровней нормативного регулирования. Подход, заложенный в проекте нового закона, не исключит противоречия и дублирование, которые характерны для существующей системы нормативного регулирования. Для того, чтобы обеспечить построение более реальной, а не формальной пирамиды нормативных актов, в законе необходимо предусмотреть не только количество уровней регулирования и порядок утверждения нормативных актов, но и принципы формирования их содержания, и характер обязательности выполнения.

Некоторые положения  статьи “Система нормативного регулирования  бухгалтерского учета” проекта закона (помимо того текста, который уже  вошел в проект) могли бы выглядеть  следующим образом:

Законодательство  первого уровня содержит нормы-принципы, исходя из которых строится содержание нормативных актов других уровней, а также императивные, строго определенные правила поведения при организации ведения бухгалтерского учета и подготовке бухгалтерской отчетности.

Проекты документов второго  уровня подготавливаются с участием независимых экспертов по бухгалтерскому учету, отбираются на конкурсной основе независимой профессиональной организацией, аккредитованной при федеральном  органе.

Документы второго  уровня предназначены для формирования основной терминологии системы нормативного регулирования бухгалтерского учета  и раскрытия правил и принципов  формирования полной и достоверной  информации применительно к конкретным объектам бухгалтерского учета и  представления информации в бухгалтерской  отчетности.

Данные регламентирующие документы включают:

Положения по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в Российской Федерации;

Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ).

Документы третьего уровня подготавливаются и утверждаются федеральными органами, общественными объединениями  профессиональных бухгалтеров, министерствами и ведомствами на основе и в  развитие документов первого и второго  уровней. Документы данного уровня носят рекомендательный, разъясняющий и уточняющий характер по отношению  к документам более высоких уровней  и не должны вступать с ними в  противоречие. В случае возникновения  последних, действуют обязательные для применения нормы документов первого и второго уровней.

Данный уровень  регламентирующих документов включает:

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и методические рекомендации по его применению;

Методические рекомендации, подготавливаемые в развитии соответствующих  положений по бухгалтерскому учету;

Методические рекомендации, а также иные аналогичные по характеру  документы, содержание которых не несет  концептуального характера, а потому они не могут быть отнесены к документам более высоких уровней регулирования.

Документы четвертого уровня утверждаются руководителем, а  формируются бухгалтерскими, финансовыми  и экономическими службами организации.

Документы данного  уровня содержат:

Выбранные организацией способы бухгалтерского учета, вариантность которых предусмотрена документами  по бухгалтерскому учету и бухгалтерской  отчетности первого и второго  уровней регулирования;

Способы бухгалтерского учета, описание которых отсутствует  в документах вышестоящих уровней;

Способы бухгалтерского учета, принципы которых определены вышестоящими нормативными документами, а организация утверждает особенности  их применения исходя из специфики  условий хозяйствования: отраслевой принадлежности, структуры, размеров и  т.п.

Четвертый уровень  регламентирующих документов включает:

Учетную политику предприятия;

Положения и инструкции, носящие обязательный характер для  системы внутреннего регламентирования  хозяйственной деятельности организации.

Название документов, их содержание и статус, принципы построения взаимодействия между собой, а также  порядок подготовки, утверждения  и актуализации руководство организации  определяет самостоятельно.

1.3 Требования предъявляемые к Закону о бухгалтерском учете.

Закон о бухгалтерском  учете - документ первого уровня должен быть по возможности краток и лаконичен. Он должен содержать либо обязательные для исполнения нормы, либо нормы-принципы, в соответствии с которыми строится законодательство низших уровней. Из текста закона должны быть исключены по возможности  понятия и определения. Мы поддерживаем полностью приведенную в тексте проекта закона о бухгалтерском  учете формулировку, основной цели законодательства Российской Федерации  о бухгалтерском учете - обеспечение  единообразного формирования полной и  достоверной информации о финансовом положении, финансовых результатах  деятельности и их изменениях. В  законе должны быть перечислены основные принципы формирования достоверной  информации. Соответствующую статью в главе “Основные требования к ведению бухгалтерского учета” желательно так и назвать “Основные  принципы формирования полной и достоверной  информации”. Эти принципы должны быть собраны вместе, а не распылены в разных пунктах и статьях закона, так как именно они являются тем обоснованием, которым должен руководствоваться профессиональный бухгалтер при формировании способа бухгалтерского учета в случаях, когда действующие нормативные акты всех уровней не дают ответа на тот или иной вопрос или их последовательное применение не обеспечивает формирование полной и достоверной информации об объектах бухгалтерского учета.

На основе обозначенных выше принципов в проекте закона не стоит так подробно рассматривать  вопросы бухгалтерской отчетности, которые во многом полностью дублируя друг друга, рассматриваются не только в законе, но и в Положении по ведению бухгалтерского учета и  бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, и в действовавшем в 1999г. ПБУ 4/96 “Бухгалтерская отчетность организации”, и во вводимом с 2000г. ПБУ 4/99 с аналогичным названием.

В тексте закона как  высшего законодательного акта должна быть краткая часть об отчетности, а все аспекты ее составления  и представления могут рассматриваться  в соответствующем положении  по бухгалтерскому учету - документе  второго уровня.

По мнению аудиторской фирмы “ЦБА” статья “Бухгалтерская отчетность” могла бы выглядеть следующим образом:

Организации обязаны  составлять бухгалтерскую отчетность.

Под бухгалтерской  отчетностью понимается единая система  показателей о состоянии активов, обязательств организации, ее доходах  и расходах, которая составляется на основе данных бухгалтерского учета  по установленным формам.

В состав бухгалтерской  отчетности включаются бухгалтерский  баланс, отчет о прибылях и убытках, а также иные отчеты, формы и  пояснения к ним. Состав бухгалтерской  отчетности, ее формы и методические рекомендации по порядку заполнения, адресаты и сроки ее подачи для  различных категорий организаций  определяются соответствующими нормативными документами второго уровня.²

Глава 2

Влияние Закона “О бухгалтерском учете на руководство  бухгалтерским учетом в масштабах  страны.

2.1 Руководство  бухгалтерским учетом в СССР.

В СССР для централизованного  управления государственной и кооперативной  собственностью были созданы Госплан  и плановые комиссии на местах, а  также министерства, ведомства, исполнительные органы, которые непосредственно  руководили предприятиями и организациями  и обеспечивали органы управления необходимой информацией о работе предприятий и организаций. Бухгалтерскому учету отводилась роль единой информационной базы данных как для планирования, так и контроля за использованием ресурсов в производстве и сохранность государственной и кооперативной собственности. В этих условиях главный бухгалтер был государственным контролером, его независимость от руководителя организации подчеркивалась, прежде всего тем, что его на должность назначал вышестоящий орган.