Нормативное регулирование бухгалтерского учета

      Достаточно серьезная проблема в оценке имущества, приобретенного в обмен на другое, возникнет с 2000г. Дело в том, что согласно п.10 Положения по бухгалтерскому учету “Учет материально производственных запасов” (ПБУ 5/98), утвержденного указом Минфина России от 15.06.98 №25н, и п.3 ПБУ 6/97 “Учет основных средств”, действующих в настоящее время, стоимость имущества, приобретенного в обмен на другое имущество (кроме денежных средств), определяется исходя из стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе этой организации. Таким образом, в результате такой сделки не возникает финансового результата.

       В п. 6.3 Положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации” (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 №32н и вводимого в действие с 2000г., говориться: “Величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, принимаются к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливаю исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

       При невозможности установления стоимости товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией. Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).

        Таким образом, в данном случае речь идет о цене, а не о балансовой стоимости обмениваемого имущества, т.е. в обоих случаях в итоге при товарообменной операции возникает финансовый результат.

        Не снимает данного противоречия и положение об оценке, приведенной в проекте закона. Из двух возможных вариантов оценки в товарообменной операции, предусмотренных ПБУ 9/99, закрепляется только один – второй, который согласно ПБУ должен применяться в том случае, если нельзя применить первый.    

     Такого рода противоречия, возникающие уже в новых нормативных документах по бухгалтерскому учёту, свидетельствует об отсутствии чёткой концепции перехода на Международные стандарты финансовой отчётности (МФСО), определённости в едином подходе к понятийному аппарату и трактовке важнейших бухгалтерских категорий, таких, например, как оценка.

      Прежде  чем вводить какие-либо категории  оценки активов в содержание отдельных  нормативных актов, необходимо обсудить вопросы, представляющие собой концептуальные аспекты перевода отечественного учёта на МФСО. Таким вопросами выступают: оценка активов при товарообменных операциях; унификация понятийного аппарата и определение сущности отдельных терминов; установление механизма контроля за содержанием подготавливаемых нормативных актов и т.п.

      Детализацию способов оценки необходимо осуществлять в нормативных актах второго  уровня, конкретно – в Положении  по ведению бухгалтерского учёта  и бухгалтерской отчётности в  Российской Федерации. Статья по оценке в законе могла бы выглядеть следующим образом:

1. Активы, обязательства и факты хозяйственной деятельности для отражения в бухгалтерском учёте и отчётности подлежат оценке в денежном выражении.
2. Оценка может осуществляться в сумме фактически произведённых затрат, в рыночной стоимости или в иной стоимости, установленной нормативными актами по бухгалтерскому учёту.
3. Первоначальная стоимость активов формируется на основе суммирования фактических затрат и иных видов оценки, непосредственно приобретением актива.
4. Применение различных методов оценки, в том числе путём резервирования, переоценки допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации нормативными актами органов, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учёта.

      Второй  уровень документов в системе нормативного регулирования бухгалтерского учёта в настоящее время почти сложился. Это – положения по бухгалтерскому учёту, которые создаются, как известно, согласно Программе реформирования бухгалтерского учёта в соответствии с Международными стандартами финансовой отчётности, утверждённой постановлением Правительства Российской Федерации от 06.03.98 №283.

      Для того, чтобы ПБУ полностью соответствовали  МСФО, вряд ли нужно создавать систему  ПБУ. Для этого просто нужно применять  МСФО в качестве национальных стандартов. Тогда будет обеспеченно полное соответствие ПБУ и МСФО. Однако практически ни одна страна мира, применяющая в своём законодательстве МСФО и характеризующаяся часто более развитыми и цивилизованными рыночными отношениями, чем Россия, так не поступает.

      Задача, стоящая перед российским законодательством, значительно сложнее: обеспечить взвешенную, разумную гармонизацию основных положений, принципов МСФО, действующего в Российской Федерации гражданского законодательства и отечественных исторических и культурных традиций. По сути дела речь идёт не о переходе на Международные стандарты финансовой отчётности, а о создании национальных стандартов, отвечающих одновременно требованиям как минимум трёх групп факторов, перечисленных выше.

      Поэтому ответ на вопрос о том, плох или  хорош тот или иной стандарт, заключается  не в проведении анализа на соответствие конкретному МСФО, а в умении авторов  ПБУ учесть при его разработке одновременно текст самих МСФО с  учётом тенденций их изменения на международном уровне и нормы действующего в Российской Федерации гражданского законодательства, национальные и исторические традиции, особенности переходного периода.

      Вряд  ли стоит упоминать о том, что  ни одно из ПБУ не будет с этих позиций достаточно совершенно. Николаева С.А. предлагает следующий выход из создавшегося положения

      во-первых, отечественная наука по бухгалтерскому учёту должна попытаться сформулировать критерии, в соответствии с которыми должны оцениваться проекты предлагаемых ПБУ, или принимать во внимание эти критерии при разработке ПБУ. Критерии должны учитывать влияние всех качественных групп факторов;

      во-вторых, нужно обеспечить участие максимально большого количества проектов ПБУ в конкурсе на лучший проект.

      Так как система МСФО создавалась “несистемно”, многие вопросы бухгалтерского учёта и отчётности в ней отсутствуют, созданные стандарты постоянно актуализируются, пересматриваются, т.е. также совершенствуются. Поэтому у российской бухгалтерской науки имеется возможность решения интересной методологической задачи: построить концепцию национальных положений по бухгалтерскому учёту, их стройную классификацию.

      Методологическую  работу по формированию системы нормативного регулирования бухгалтерского учёта  в России должна проводить аккредитованная при Министерстве финансов РФ профессиональная организация бухгалтеров и аудиторов. Она должна осуществлять и координацию научных исследований в области методологии бухгалтерского учёта. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

  Глава 4

  Обзор новых нормативных документов по бухгалтерскому учету. 

      Система бухгалтерского учета на предприятиях бывшего СССР обслуживала центральные плановые и контрольные органы, предоставляя в удобном для них виде информацию о деятельности предприятия. Учетная система в СССР была жестко регулируемой и практически полностью стандартизированной. Она существовала без существенных поправок на новые экономические условия до 1990 года. хотя на начало этого года в СССР уже было зарегистрировано  более 200 тыс. кооперативов и около 11300 совместных советстко-иностранных предприятий.

Новые формы предприятий не вписывались  в традиционную советскую систему  учета и требовали ее изменения. Эти требования были неизбежны. Только в 1990 году для совместных предприятий  был введен особый порядок бухгалтерского учета отдельных операций, приближенный к мировой практике. Остальные предприятия продолжали вести бухгалтерский учет по традиционной системе. Затем государственная машина вынуждены была отступить перед значительным количеством негосударственных предприятий.  Министерство финансов СССР стало предусматривать некоторые отклонения от действующих предписаний, которые законодательно закреплялись отдельными инструкциями и письмами.

      С начала 1992 года многие положения бухгалтерского учета максимально приблизились к стандартам, принятым за рубежом. Эти изменения были закреплены в новых основных законодательных документах, регламентирующих бухгалтерский учет в России. 

      Измененные  план счетов и Положение по бухгалтерскому учету и отчетности, а также  вновь разработанное положение по бухгалтерскому учету “Учетная политика предприятия” являются наиболее важными нормативными документами по бухгалтерскому учету и отчетности, поскольку на основе именно этих документов предприятия решают вопросы организации и ведения бухгалтерского учета и отчетности.

      Основные  изменения Плана счетов 1991 года сводятся к следующему.

1.   В План счетов дополнительно  введены счета 19 “НДС по приобретенным  ценностям”; 36 “Выполненные этапы  по незавершенным работам”; 87 “Добавочный  капитал”.

        В раздел “Забалансовые счета” введены счета:

  014 “Износ жилищного фонда”

  015 “Износ объектов внешнего благоустройства  и других аналогичных объектов”.

2.  Из  плана счетов исключен счет 88 “Фонды социального назначения”.  Указанные фонды стали учитываться  на счете 88 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”

3. Изменилось название ряда счетов:

По счету 05 – “Амортизация нематериальных активов” вместо “Износ нематериальных активов”

По счету 78 – “Расчеты с дочерними (зависимыми) предприятиями” вместо “Расчеты с  дочерними предприятиями”. И др.

4. Изменился шифр счета “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” - 88 вместо 87. По этому счету открыты субсчета для учета фондов накопления, социальной сферы и потребления.
5. Изменены субсчета по счетам 08 “Капитальные вложения”, 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению”, 83 “Доходы будущих периодов”, 88 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”, названия субсчетов по счету 75 “Расчеты с учредителями”

Эти изменения  Плана счетов 1991 г. обусловлены в  основном необходимостью приведения  его в соответствие с нормативными документами по бухгалтерскому учету и отчетности. Разработанными и утвержденными после 1991 г.

      Наиболее  существенные изменения 8 раздела Плана  счетов “Капитал и резервы” в значительной мере  предопределены письмом Министерства финансов Российской Федерации от 11 мая 1994 года № 91 “Об объеме и формах  годового бухгалтерского отчета предприятий за 1994 год о порядке его заполнения”

      В соответствии с этим письмом в  бухгалтерском балансе отдельными статьями отражаются уставный, добавочный и резервный капитал, фонды специального назначения. Следует отметить, что рассмотренные изменения в Плане счетов бухгалтерского учета 1991 г. не меняют в целом его содержательную часть.

      Наряду  с изменениями в Плане счетов бухгалтерского учета введены соответствующие изменения в инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

      Довольно  значительные изменения в бухгалтерском  учете в связи с утверждением Минфином нового Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации.

      В соответствии с данным  нормативным  документом в бухгалтерском учете  вместо понятий “предприятие” и  “учреждение” с 1 января 1995г. будет  использоваться понятие “организация”.

      В новом Положении существенно  изменены основные правила  ведения  бухгалтерского учета. Из ранее применяемых  правил исключены “правильность  отнесения доходов и расходов к отчетным периодам” и “разграничение в учете текущих затрат на производство и капитальных вложений”. Вместе с тем к основным правилам ведения бухгалтерского учета по существу отнесены допущения и требования, исходя из которых формируется учетная политика организации.

      Правила документирования хозяйственных операций и их отражение в регистрах бухгалтерского учета несколько изменились. В соответствии с новым Положением организации обязаны составлять и утверждать график документооборота.

      Некоторые изменения произошли и в организации  бухгалтерского учета. Если раньше обязанности  кассира разрешалось выполнять главному бухгалтеру или другому работнику  по письменному распоряжению руководителя организации на всех малых предприятиях,  не имеющих в штате кассира, то теперь  это право предоставляется лишь организациям с небольшой численностью работающих.