Международные стандарты бухучета

     По  правилам МСФО финансовая отчетность должна представляться как минимум  ежегодно. Когда в исключительных обстоятельствах отчетная дата компании изменяется и годовая финансовая отчетность представляется за период продолжительнее или короче, чем  один год, компания в дополнение к  периоду, охваченному финансовой отчетностью, должна раскрыть:

     а) причину выбора периода, отличающегося  от одного года,

     б) факт того, что сравнительные суммы  для отчетов о прибылях и убытках, об изменениях капитала, о движении денежных средств и соответствующих  примечаний не в полной мере сопоставимы (п. 49 МСФО 1).

     Определения понятия "отчетная дата" МСФО не содержат, отчетная дата не зафиксирована.

     Таким образом, в отличие от российских стандартов, МСФО не фиксируют отчетную дату, а также предусматривают  возможность выбора организацией отчетного  периода, в том числе для промежуточной  отчетности.

     Российские  нормативные документы четко  определяют периодичность составления  как промежуточной, так и годовой  бухгалтерской (финансовой) отчетности, делая исключения лишь для вновь  созданных организаций.

     Промежуточная отчетность

     РСБУ  установлено, что месячная и квартальная  отчетность является промежуточной  и составляется нарастающим итогом с начала отчетного года (п. 3 ст. 14 Закона "О бухгалтерском учете"). Организация должна сформировать промежуточную  бухгалтерскую отчетность не позднее 30 дней по окончании отчетного периода (п. 51 ПБУ 4/99).

     В состав промежуточной бухгалтерской  отчетности включаются бухгалтерский  баланс и отчет о прибылях и  убытках, если иное не установлено, в  частности, учредителями (участниками) (п. 49 ПБУ 4/99).

     В МСФО промежуточный период - отчетный период, продолжительность которого меньше, чем полный финансовый год. Промежуточная финансовая отчетность - это финансовая отчетность, содержащая полный пакет или набор сокращенных  финансовых отчетных форм (компонентов) за промежуточный период.

     МСФО 34 (МСФО (IAS) 34 "Промежуточная финансовая отчетность" (Interim Financial Reporting)) устанавливает минимальный состав промежуточной финансовой отчетности (краткий бухгалтерский баланс; краткий отчет о прибылях и убытках; краткий отчет о движении денежных средств; краткий отчет об изменениях капитала; примечания к финансовой отчетности). Однако компания может публиковать полный пакет отчетных форм в своей промежуточной финансовой отчетности, а не сокращенную отчетность и некоторые примечания к финансовой отчетности.

     Таким образом, требования МСФО в отношении  порядка представления и состава  промежуточной отчетности существенно  менее формализованы, чем требования РСБУ.

     Допущения

     И МСФО, и РСБУ формулируют основные допущения, которые организация  обязана учитывать при составлении  финансовой отчетности и определении  основных аспектов учетной политики.

     Допущение имущественной обособленности.

     Российский  подход состоит в том, что активы и обязательства организации  существуют обособленно от активов  и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (п. 6 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации").

     В МСФО допущение имущественной обособленности прямо не определено, но в Принципах  подготовки и составления финансовой отчетности сформулировано допущение  единой экономической (хозяйствующей) единицы, предполагающее для целей  составления финансовой отчетности наличие самостоятельного предприятия (группы предприятий), которое отделено (которая отделена) от своих владельцев и других экономических субъектов, что позволяет пользователям отчетности быть уверенными в том, что в ней раскрыты финансовые показатели соответствующей экономической единицы, обособленные от финансовых показателей других экономических единиц.

     Допущение непрерывности деятельности.

     И в российской системе учета и  в соответствии с международными стандартами финансовая отчетность, как правило, составляется исходя из предпосылки, что предприятие будет  продолжать деятельность в обозримом  будущем. Таким образом, предполагается, что предприятие не имеет намерения  либо потребности в ликвидации или  существенном сокращении объема своей  деятельности. Если такое намерение  или потребность существуют, то финансовая отчетность должна составляться на основании  других принципов, и в таком случае используемые принципы должны быть раскрыты.

     Допущение последовательности применения учетной  политики.

     Различий  по данному допущению между РСБУ и МСФО не существует. Согласно п.6 ПБУ 1/98 принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому. В МСФО также предприятие выбирает и применяет учетную политику последовательно для одинаковых операций, прочих событий и условий (п.13 МСФО 8).

     Допущение временной определенности фактов хозяйственной  деятельности.

     В РСБУ факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором  они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты  денежных средств, связанных с этими  фактами (п. 6 ПБУ 1/98).

     Согласно  МСФО, результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения (а не тогда, когда денежные средства или их эквиваленты получены или выплачены), т.е. по принципу начисления. Они отражаются в учетных записях и включаются в финансовую отчетность периодов, к которым относятся (п. 22 Принципов).

     Следует обратить внимание на то, что формулировка "допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности" использована только в РСБУ. МСФО в качестве основополагающего устанавливают допущение о методе начисления. 

     Качественные  характеристики

     А теперь рассмотрим основные качественные характеристики информации, раскрываемой в финансовой отчетности.

     В МСФО согласно п. 24 Принципов качественные характеристики являются атрибутами, делающими представляемую в финансовой отчетности информацию полезной для  пользователей. Определены четыре основные качественные характеристики: понятность, уместность, надежность и сопоставимость.

     В соответствии с МСФО понятность информации отождествляется с ее доступностью для понимания пользователями. В российском законодательстве критерий понятности информации четко не определен.

     Согласно  МСФО информация признается уместной, если она позволяет влиять на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, а также подтверждать либо корректировать ранее сделанные оценки. Уместность информации определяется исходя из двух критериев - существенности и своевременности.

     В российских нормативных актах данная качественная характеристика не сформулирована. Ее содержание раскрывается только в  Концепции бухгалтерского учета  в рыночной экономике России (одобренная Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997). Согласно п. 6.2 Концепции "информация уместна с точки зрения заинтересованных пользователей, если наличие или отсутствие ее оказывает или способно оказать влияние на решения (включая управленческие) этих пользователей, помогая им оценить прошлые, настоящие или будущие события, подтверждая или изменяя ранее сделанные оценки".

     Таким образом, подход к такой качественной характеристике информации, как уместность, сформулированный в Концепции, в  целом соответствует международным  подходам. Однако сама Концепция не является нормативным актом по бухгалтерскому учету. При этом РСБУ, не определяя  уместность в качестве одной из характеристик  информации, раскрываемой в отчетности, достаточно четко указывают каждую из ее составляющих.

     Так, п. 7 ПБУ 1/98 сформулировано требование своевременности, которую должна обеспечивать учетная политика. Аналогичное определение своевременности содержится и в МСФО.

     Что касается критерия существенности, то согласно содержанию российских нормативных актов по бухгалтерскому учету ее можно рассматривать в двух аспектах: как нормативно определенную и как оценочную характеристики. А согласно МСФО критерий существенности раскрывается через два аспекта: пренебрежение незначительными (маловажными) событиями и отражение всех важных событий.

     Сущность  такой качественной характеристики отчетности, как надежность, МСФО определяют через понятие достоверности информации: "Информация признается достоверной, если она правдиво во всех аспектах отражает хозяйственную деятельность предприятии, а также не содержит существенных ошибок (искажений) и необъективных оценок". Российскими нормативными актами требования в отношении надежности информации не сформулированы. Однако Концепция определяет надежность как отсутствие существенных ошибок. Кроме того, чтобы быть надежной, информация должна объективно отражать факты хозяйственной деятельности, к которым она фактически или предположительно относится.

     Таким образом, подход к характеристике надежности информации, сформулированный в Концепции, в целом соответствует международным  подходам.

     Что касается нормативных актов, то они  затрагивают рассматриваемую характеристику лишь косвенно.

     Согласно  МСФО достоверность информации обеспечивается совокупностью пяти признаков: правдивое  представление; преобладание сущности над юридической формой; нейтральность; осмотрительность; полнота. В российских нормативных актах такие характеристики, как полнота, осмотрительность и  преобладание сущности над юридической  формой, сформулированы, в частности, в п. 7 ПБУ 1/98 в качестве основных требований к учетной политике организации.  

     Элементы  финансовой отчетности

     Элементы  финансовой отчётности – это экономические  категории, которые связаны с  предоставлением информации о финансовом состоянии предприятия и результатах  его деятельности: активы, обязательства, собственный капитал, доходы и расходы. Их определения в соответствии с  МСФО были даны выше.

     В системе бухгалтерского учета Российской Федерации приводится такой же перечень элементов, характеризующих финансовое положение, как и в МСФО, однако формулировки гораздо короче, чем  в МСФО, и не содержат пояснений и примеров. 

     Состав  финансовой отчетности

     Состав  отчетности по российскому законодательству приведен в соответствии с нормативными актами Министерства финансов РФ. Следует  отметить, что Федеральный закон  «О бухгалтерском учете» предусматривает  следующий состав бухгалтерской  отчетности:

• бухгалтерский баланс;
• отчет о прибылях и убытках;
• приложения к ним, предусмотренные нормативными актами;
• аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту;
• пояснительная записка.

     Таким образом, федеральным законодательством  отчет об изменениях капитала и отчет  о движениях денежных средств  рассматривается как часть приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

     Необходимо  отметить различие в терминологии: международные стандарты – это  стандарты финансовой отчетности, в  то время как в российской практике отчетность называется бухгалтерской.

     Согласно  МСФО, финансовая отчетность включает следующие компоненты:

• бухгалтерский баланс;
• отчет о прибылях и убытках;
• отчет об изменениях капитала, показывающий:
• все изменения в капитале; либо
• изменения в капитале, отличные от операций с акционерами;
• отчет о движении денежных средств; и
• пояснения, включающие существенные положения использованной для подготовки финансовой отчетности учетной политики и прочие примечания (п.8 МСФО 1).