Допущение имущественной обособленности организации, согласно которому активы и обязательства  организации существуют обособленно  от активов и обязательств собственников  этой организации, действующие в  российской практике, МСФО не предусмотрено.

     Практическая  реализация этого допущения на отечественных  предприятиях приводит к тому, что  при отражении активов в бухгалтерском  учете юридическая форма превалирует  над экономическим содержанием. Например, организация в коммерческих целях приобрела здание и начала пользоваться им, извлекая экономические  выгоды, однако государственная регистрация  здания еще не осуществлена. В соответствии с российским законодательством  данный объект учета нельзя отнести  к основным средствам (он должен числиться  в составе капитальных вложений), не допускается в данном случае и  начисление амортизации, что негативно  сказывается на достоверности представляемой финансовой отчетности: искажается информация о реальной стоимости активов, а  также о расходах организации. МСФО позволяют избежать подобных несоответствий.

     Качественные  характеристики информации

     В соответствии с МСФО качественные характеристики являются «атрибутами, делающими представляемую в финансовой отчетности информацию полезной для пользователей». МСФО выделяют четыре основные качественные характеристики: понятность, сопоставимость, уместность и надежность.

     Понятность (understandability) информации означает, что она доступна для понимания пользователям, обладающим достаточными знаниями в области бухгалтерского учёта. Следует отметить, что информация о сложных вопросах, требующая раскрытия в финансовой отчетности не должна исключаться только из-за того, что она может не отвечать требованию понятности для некоторых пользователей.

     Сопоставимость или сравнимость (comparability) информации должна обеспечивать сопоставимость данных финансовой отчётности, как с предшествующими периодами, так и по отношению к другим компаниям. Это означает, необходимо раскрывать все изменения в учётной политике таким образом, чтобы данное требование выполнялось.

     Уместность или значимость (relevance) информации предполагает, что она будет влиять на экономические решения пользователей. Уместность информации определяется ее характером и существенностью. В одних случаях характера информации достаточно для ее раскрытия, независимо от существенности. В других случаях большое значение имеет существенность, когда пропуск или искажение информации может повлиять на экономические решения пользователей отчетности. Каждая существенная статья должна представляться в финансовой отчетности отдельно. Несущественные суммы должны включаться в состав более крупных статей аналогичного значения. Точных количественных критериев существенности не существует, хотя в отдельных положениях утверждается, что статьи, превышающие 5% общего итога по данному отчету, следует рассматривать как существенные.

     Надёжность  или достоверность (reliability) информации имеет место в том случае, если она не содержит существенных ошибок и искажений и является беспристрастной. Достоверная информация должна удовлетворять следующим требованиям:

• Правдивое представление (faithful representation) – информация должна правдиво раскрывать хозяйственные операции в финансовой отчетности;
• Приоритет содержания над формой (substance over form) – информация должна принимать во внимание, прежде всего, экономическую сущность фактов хозяйственных операций, а не юридическую форму;
• Нейтральность (neutrality) т.е. ненацеленность информации на интересы определённых групп пользователей;
• Осмотрительность (prudence) – это очень важное требование, которое заключается в консервативной оценке активов и пассивов. Активы и доходы не должны быть переоценены, а обязательства и пассивы недооценены, т.е. активы отражаются по наименьшей из возможных оценок, а обязательства – по наибольшей. Иными словами, учитываются потенциальные убытки, а не потенциальные прибыли;
• Полнота (completeness) – в отчётности должны получить отражение все существенные с точки зрения пользователей отчетности факты хозяйственной деятельности за отчётный период.

     Информация  представлена правдиво, если факт хозяйственной  деятельности или событие соответствуют  его квалификации и оценке в бухгалтерской  отчетности.

     Очевидно, что для обеспечения качественных характеристик представляемой информации необходим взвешенный подход, чтобы  затраты на подготовку информации не превышали выгоды, получаемые от ее использования.

     В российской практике требования к качеству представляемой отчетной информации в  целом соответствуют международным  подходам.[6]

     Элементы  финансовой отчётности

     Элементы  финансовой отчётности – это экономические  категории, которые связаны с  предоставлением информации о финансовом состоянии предприятия и результатах  его деятельности. Выделяются 5 элементов  финансовой отчётности.

     Активы – это средства или ресурсы, контролируемые предприятием и являющиеся результатом прошлых событий и источником будущих экономических выгод. Активы отражаются в балансе при условии, если существует вероятность будущих экономических выгод и стоимость активов может быть надёжно измерена. При определении актива право собственности на него не является основным.

     Обязательства – это существующая на отчётную дату задолженность, возникшая из событий прошлых периодов, погашение которой приведёт к оттоку ресурсов предприятия. Обязательства отражаются в балансе, только когда существует вероятность будущего оттока ресурсов, воплощающих экономические выгоды, в результате погашения существующего обязательства, и величина такого погашения может быть надёжно измерена.

     Собственный капитал – это оставшаяся доля активов предприятия после вычета всех обязательств.

     Доходы – это увеличение экономических выгод предприятия за отчётный период, что приводит к расширению активов и уменьшению обязательств, результатом чего является рост собственного капитала (исключая вклады собственников в уставной капитал). Доход включает выручку, полученную в результате основной (уставной) и неосновной деятельности предприятия.

     Расходы – это сокращение экономических выгод, которое выражается в уменьшении или потере стоимости активов или увеличении обязательств, приводящих к уменьшению собственного капитала.

 

2. Сравнительный анализ  международных и  российских стандартов  бухгалтерского учета

     2.1. Российские стандарты  (положения по  бухгалтерскому учету)

 

     Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) — стандарты бухгалтерского учёта России, регламентирующие порядок бухгалтерского учёта тех или иных активов, обязательств или событий хозяйственной деятельности.

     Принимаются Министерством финансов РФ. Соблюдение требований и методологических рекомендаций, изложенных в ПБУ, является обязательным при составлении бухгалтерской  отчётности и ведении регистров  бухгалтерского учёта в Российской Федерации.

     В 1998 г в России принята и исполняется программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО. В частности, рассматриваются проекты новых стандартов финансовой отчетности, соответствующих МСФО.

     В настоящее время принято 22 положения  по бухгалтерскому учету:

1. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/1998). Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 9 декабря 1998 г. №60н.
2. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/1994). Утверждено приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 20 декабря 1994 г. №167.
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2000). Утверждено приказом Министерства Финансов Российской Федерации от10 января 2000 г. №2н.
4. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99). Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06 июля 1999г. №43н.
5. Положение по бухгалтерскому учету «Учёт материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01). Утвержденное приказом Минфина от 09.06.2001 № 44н.
6. Положение по бухгалтерскому учету «Учёт основных средств» (ПБУ 6/01). Утверждено приказом Министерства финансов от 30 марта 2001г. №26н (в ред. Приказов Минфина РФ от 18.05.2002 №45н, от 12 декабря 2005г. №147н).
7. Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» (ПБУ 7/1998). Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 ноября 1998 г. №56н
8. Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» (ПБУ 8/01). Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 ноября 2001 г. №96н
9. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99). Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06 мая 1999г. № 32н (в ред. Приказов Минфина РФ от 18.05.2002 N 45н, от 30.12.1999 N 107н, от 30.03.2001 № 27н).
10. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06 мая 1999г. №33н (в ред. Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 30.03.2001 N 27н)
11. Положение по бухгалтерскому учету «Информация об аффилированных лицах» (ПБУ 11/2000). Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 января 2000 г. №5н (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.03.2001 №27н).
12. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» 
    (ПБУ 12/2000). Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 января 2000 г. №11н.
13. Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000). Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 16 октября 2000 г. №92н.
14. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000). Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 16 октября 2000 г. № 91н.
15. Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/2001). Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 2 августа 2001 г. № 60н.
16. Положение по бухгалтерскому учёту «Информация по прекращаемой деятельности» (ПБУ 16/02). Утверждено приказом Министерства финансов от 2 июля 2002 г. №66н.
17. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» (ПБУ 17/02). Утверждено приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. №115н.
18. Положение по бухгалтерскому учету «Учёт расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02). Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 19 ноября 2002 г. №114н.
19. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02). Утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. №283.
20. Положение по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» (ПБУ 20/03). Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24 ноября 2003 г. № 105н.
21. Положение по введению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н.
22. Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций. Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 1993 г. № 160. [8]

2.2. Основные различия между российскими и международными стандартами

 

     Не  смотря на то, что российские стандарты  ориентируются на международные  стандарты бухгалтерского учета, тем  не менее, между ними имеются значительные различия.

     Основные  положения регулирования  составления и  предоставления финансовой отчетности

     Определение бухгалтерской (финансовой) отчетности

     В РСБУ бухгалтерская отчетность - это  единая система данных об имущественном  и финансовом положении организации  и о результатах ее хозяйственной  деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным  формам.

     Согласно  МСФО финансовая отчетность представляет собой структурированное представление  финансового положения и операций, осуществленных компанией.

     Как следует из сравнения определений, которые дают РСБУ и МСФО понятию "финансовая (бухгалтерская) отчетность", международные стандарты не содержат условия о жесткой привязке показателей  отчетности к данным бухгалтерского учета, выводя порядок отражения  конкретных фактов хозяйственной деятельности за рамки регулирования стандартами  составления отчетности. Кроме того, МСФО, в отличие от определения  отчетности РСБУ, не указывают на наличие  установленных форм отчетности.  

     Цель  бухгалтерской (финансовой) отчетности

     Согласно  документам российской системы нормативного регулирования бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении  организации, финансовых результатах  ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении (п. 6 ПБУ 4/99).

     В МСФО целью финансовой отчетности общего назначения является представление  информации о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств компании, полезной для широкого круга пользователей  при принятии экономических решений. Финансовая отчетность также показывает результаты управления ресурсами, доверенными  руководству компании (п. 7 МСФО 1).

     При формулировании цели составления финансовой отчетности МСФО делают акцент на удовлетворении информационных потребностей широкого круга пользователей для принятия экономических решений. При этом согласно МСФО к пользователям отчетности относятся реальные и потенциальные  инвесторы, работники, кредиторы (займодавцы), поставщики и иные торговые кредиторы, покупатели, правительства и их органы, общественность.

     Однако  информационные потребности всех пользователей  не могут быть удовлетворены в  равной мере, поэтому необходимо выделить те информационные потребности, которые  будут являться общими для всех пользователей  финансовой отчетности. При этом, поскольку  согласно Принципам подготовки и  составления финансовой отчетности (далее - Принципы) МСФО инвесторы являются поставщиками капитала для компании, предоставление информации, удовлетворяющей  их потребности, также будет удовлетворять  большинство потребностей других пользователей  финансовой отчетности.

     Таким образом, МСФО устанавливают приоритет  потребностей инвесторов перед другими  группами пользователей финансовой отчетности и одновременно исходят  из предположения о том, что информация о финансовом положении организации, результатах ее деятельности и изменениях в финансовом положении необходима широкому кругу пользователей и способна удовлетворить их потребности должным образом.

     Цель  бухгалтерской отчетности, сформулированная в РСБУ, в целом совпадает с  формулировкой цели в МСФО. Однако российская практика сложилась таким  образом, что в большинстве случаев  отчетность составляется не в целях  удовлетворения интересов широкого круга пользователей в информации, необходимой им для принятия экономических  решений, а для формального исполнения требований законодательства в части  порядка составления и представления  отчетности. И несколько "обезличенное" определение финансовой (бухгалтерской) отчетности, данное в нормативных  документах, полностью оправдывает  такую практику.

     Еще одно отличие в целях составления  отчетности в МСФО и РСБУ прямо  не следует из приведенных определений, но существование его подтверждается результатами анализа большинства  МСФО.

     Если  для российских пользователей отчетности наибольший интерес представляет информация о финансовых результатах деятельности компании, то конкретное содержание международных  стандартов в большей степени  направлено на формирование достоверной  информации о финансовом положении  компании, чем о ее финансовых результатах. Свидетельством тому являются и жесткие  требования, предъявляемые к процедурам признания активов, и введение требований по их оценке на основании справедливой стоимости.

     Отчетный  период и отчетная дата

     В РСБУ бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год. Отчетным годом считается  период с 1 января по 31 декабря календарного года включительно. Иной отчетный период установлен для вновь созданных  организаций. Отчетной датой считается  последний календарный день отчетного  периода (п. 12 ПБУ 4/99).