Бухгалтерский учёт и контроль за состоянием дебиторской и кредиторской задолженности

 

2.3 Инвентаризация расчетов с  дебиторами и кредиторами

Одним из условий, обеспечивающих достоверность данных бухгалтерского учета и отчетности, является инвентаризация. Статьей 12 Закона N 129-ФЗ установлено, что порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Случаи обязательного проведения инвентаризации установлены в п. 2 ст. 12 указанного Закона. В частности, инвентаризация расчетов обязательна перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. В Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств" (далее – Методические указания), определен порядок проведения инвентаризации. В частности, порядок проведения инвентаризации расчетов регламентируется п. п. 3.44 - 3.48 Методических указаний.

Для проведения инвентаризации расчетов согласно п. 2.2 Методических указаний создается инвентаризационная комиссия, состав которой согласно п. 2.3 Методических указаний утверждает руководитель организации. О проведении инвентаризации расчетов с дебиторами и кредиторами издается приказ. Унифицированная форма такого приказа N ИНВ-22 утверждена Постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88 "Об утверждении Унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации".

Инвентаризация расчетов проводится с целью документального подтверждения наличия дебиторской задолженности и обязательств, установления сроков их возникновения и погашения, уточнения оценки. При инвентаризации проверяется правильность осуществления расчетов с другими хозяйствующими субъектами, кредитными организациями, органами государственной и законодательной власти, с физическими лицами, а также обоснованность сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета.

В ООО «Мясопродукт» регулярно проводится инвентаризация расчетов. Согласно учетной политике, она осуществляется 1 раз в год. Результаты инвентаризации отражают в Акте инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и другими дебиторами (кредиторами)  по форме № ИНВ-17 (Приложение 6).

На предприятии также составляются налоговый регистр4, посвященный дебиторской и кредиторской задолженности (табл.3).

Таблица 3

| N |     Показатели  задолженности       |Источник  информации   |

|———|————————————————————————————————————|——————————————————————|

| 1 |Дата проведения инвентаризации      |                      |

|———|————————————————————————————————————|——————————————————————|

| 2 |Вид задолженности:                  |                      |

|———|————————————————————————————————————|——————————————————————|

| 3 |Со  сроком  погашения  более  45    |                      |

|   |дней,  но  менее  90  дней          |                      |

|———|————————————————————————————————————|——————————————————————|

| 4 |Со  сроком  погашения  более  90    |                      |

|   |дней                                |                      |

|———|————————————————————————————————————|——————————————————————|

| 5 |Сумма безнадежных  долгов            |                      |

|———|————————————————————————————————————|——————————————————————|

| 6 |По каждому виду  задолженности       |Регистр  дебиторской   |

|   |итоговая сумма, а также сумма по    |задолженности         |

|   |каждой задолженности, формирующей   |                      |

|   |указанные группы                    |                      |

|———|————————————————————————————————————|——————————————————————|

| 7 |Основание возникновения             |Регистр дебиторской   |

|   |задолженности                       |задолженности         |

Поскольку форма регистров налогового учета не носит унифицированного характера, для предприятия возможно внести во внешнюю форму рекомендованного ИФНС регистра, поскольку в первоисточнике зачем-то выведено в отдельную графу объединяющее наименование "Виды задолженности". Будет нагляднее, если дать его расшифровку по видам задолженности, а сама графа, таким образом, останется пустой. В следующем пункте будет отражен акт инвентаризации, разработанный мною, с помощью которого будут наглядно отражаться необходимые показатели сомнительной и безнадежной задолженности для усовершенствования контроля за движением дебиторской задолженности.

Кроме того, ООО «Мясопродукт» ведет одновременно расчет с сотнями поставщиками. Поэтому контролировать динамику расчетов с контрагентами и планировать ее совсем не просто. Однако справиться с этой задачей – значит, обеспечить необходимые средства как для погашения текущих долгов, так и для осуществления важных стратегических планов.

Поэтому другим недостатком учета расчетов с дебиторами-кредиторами на предприятии является отсутствие учета кредиторской задолженности. В следующих пунктах также будут предложены регистры, разработанные для данного предприятия.

 

2.4 Создание резервов по сомнительным долгам и их учет

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от платежеспособности должника и оценки вероятности погашения долга (полностью или частично).

Правила формирования резервов по сомнительным долгам для целей налогообложения, устанавливаемые главой 25 НК РФ, имеют определенные отличия от предписаний бухгалтерского законодательства.

В соответствии с правилами, установленными пунктом 4 статьи 266 НК РФ, сумма резерва по сомнительным долгам, аналогично порядку, устанавливаемому нормативными документами по бухгалтерскому учету, определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1. по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней-в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
2. по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;
3. по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода.

Суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода. Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, предусмотренном в п.5 ст. 266 НК РФ:

«Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде».

Если организацией принимается решение о создании резерва по сомнительным долгам, то списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии со статьей 266 НК РФ, осуществляется за счет сумм созданных резервов. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежного долга, подлежащего списанию, разница (убыток) включается в состав внереализационных расходов.

Резерв по сомнительным долгам создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности.

Рассмотрим акт инвентаризации дебиторской задолженности, (табл.4)составленный на 28.12.2008 года на предприятии ООО«Мясопродукт».

 

 

 

Таблица 4.

Дата проведения инвентаризации	Вид задолженности (руб.)		Сумма безнадежных долгов (руб.)	Основания возникновения задолженностей, приведенных в графах 2 и  3
	Со сроком погашения более 45 и менее 90 дней	Со сроком погашения более 90 дней		Со сроком погашения более 45 и менее 90 дней	Со сроком погашения более 90 дней
1	2	3	4	5	6
28.12.2008	50000	18000	15000	Договор N 24	Договор N 8
	100000	42000	5000	Договор N 20	Договор N 3
	45000	30000		Договор N 17	Договор N 2
	55000	30000		Договор N 26	Договор N 6
Итого (руб.)	250000	180000	20000

Данный регистр заполняется исключительно в соответствии с данными инвентаризации, которая проводилась в рамках процесса формирования последней из имеющихся годовой бухгалтерской.

Некоторая проблема может возникнуть с определением суммы безнадежных долгов, однако, данное понятие абсолютно четко определено в самом тексте НК РФ (п. 2 ст. 266) как "долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации".

В строке «ИТОГО» должны быть приведены и суммарные данные по видам (включая, очевидно, и безнадежные долги как самостоятельную категорию), и развернутые данные по каждой из задолженностей.

Разбивка на два раздела потребовалась при заполнении граф 5 и 6, поскольку они должны полностью соответствовать структуре граф 2 и 3, в противном случае в них будет просто невозможно занести необходимую информацию.

Однако информация о структуре дебиторской задолженности все равно будет неполной без обращения к регистру, который обеспечивает расчет резерва сомнительных долгов текущего отчетного периода5.

На основании акта инвентаризации бухгалтер производит расчет резерва сомнительных долгов текущего отчетного периода(табл.5).

Таблица 5.

Вид задолженности (руб.)		Сумма задолженности, являющаяся основанием для расчет резерва по сомнительны долгов (руб.)	Выручка от реализации отчетного периода (руб.)	10% выручки от реализации отчетного периода (руб.)	Резерв сомнительных долгов текущего отчетного периода (руб.)	Неиспользованный остаток резерва сомнительных долгов предыдущего отчетного периода на отчетную дату (рую.)	Разница, учитываемая в составе внереализационных расходов отчетного периода (руб.)	Разница, учитываемая в составе внереализационных доходов отчетного периода (руб.)
Со сроком погашения более 45, но менее 90 дней (50% от суммы)	Со сроком погашения более 90 дней (100% от суммы)
1	2	3	4	5	6	7	8	9
125000	180000	305000	3000000	300000	300000	-	300000	-

В принципе алгоритм заполнения таблицы несложен и понятен при последовательном переходе от столбца к столбцу. В графу 6 помещается меньшее значение из показателей граф 3 и 5.

Единственное замечание, которое хотелось бы привести, касается порядка включения суммы резерва во внереализационные доходы или, напротив, расходы. Для этого неиспользованный остаток резерва сомнительных долгов на предыдущую отчетную дату (графа 7, но в нашем случае такой резерв в предыдущем периоде предприятие не создавало вообще) сравнивается с резервом сомнительных долгов текущего отчетного (налогового) периода (графа 6). При этом, если показатель графы 7 меньше, чем графы 6, то разница между ними формирует внереализационные расходы отчетного периода, так как это означает, что полностью использован и прошлогодний резерв, и часть резерва нынешнего отчетного (налогового) периода. Если большим оказывается показатель 7, то разница между графами 6 и 7 является внереализационными доходами отчетного периода (поскольку такая ситуация означает, что сформированный в текущем периоде за счет расходов резерв не потребовался и должен быть возвращен в состав доходов).