Аудит учетной политики на примере ЗАО "Химсервис"

     Технически  такая работа упрощается, если УП экономического субъекта предоставляется аудитору в электронном виде.

     Анализ  УП целесообразно проводить по отдельным  участкам учета. В этом случае на экран или на печать можно вывести фрагмент НУП, соответствующий признаку "участок учета". Другими словами, анализ УП сводится к сравнению данных двух таблиц, представленных в двух окнах, - УП организации и НУП.

     Анализ  рабочего плана счетов и системы  аналитического учета сводится к просмотру на экране (или распечатанного) рабочего плана счетов (РПС). Организацию аналитического учета по каждому синтетическому счету, реализованную в АСБУ, можно выяснить, познакомившись с содержанием бухгалтерских регистров по счетам. Так, в программе "1С:Бухгалтерия" аналитический учет по синтетическим счетам организован на основе субсчетов и субконто. Просматривая регистры по различным счетам, аудитор может познакомиться с применяемой системой аналитического учета и его детализации.

     Для анализа правомерности применения синтетического или аналитического счета для учета хозяйственных  операций в базе СААД необходим классификатор, содержащий план счетов (ПС) со следующей  структурой: синтетический счет, субсчет, аналитические счета, объект учета. Сравнивая содержание двух таблиц РПС и ПС, аудитор выявляет счета, не предусмотренные ПС, или использование счетов не по назначению.

     Анализ  состава учитываемых хозяйственных  операций и их отражения в журнале  бухгалтерских записей (ЖБЗ) существенно упрощается, если аудитор имеет ЖБЗ в виде файла - списка, каждая запись которого отражает: счет (субсчет) дебетуемый, счет (субсчет) кредитуемый, сумму, дату, комментарий, документ - основание, хозяйственную операцию.

     На  этапе знакомства с особенностями системы бухгалтерского учета экономического субъекта, имея ЖБЗ (его электронную копию), аудитор может получить состав применяемых бухгалтерских записей с количественной и суммовой оценкой каждой используемой корреспонденции.

     Анализ  регистров бухгалтерского учета аудитор начинает с просмотра состава предлагаемых АСБУ бухгалтерских регистров. Регистры аналитического и синтетического учета (оборотно - сальдовая ведомость, ведомость аналитического учета, анализ счета и т.д.) имеют общую форму для всех используемых счетов. Регистры количественно - суммового учета (оборотная ведомость движения ОС, ведомость амортизационных отчислений, оборотная ведомость движения материалов, товаров, расчетная ведомость, платежная ведомость и т.д.) каждого отдельного участка имеют свою специфику и, как правило, содержат исчерпывающую информацию о каждом объекте учета.

     Третий  этап - планирование и разработка программы  аудиторской проверки - определяет четкую организацию работы аудиторов  и их ассистентов. На этом этапе аудитор исходит прежде всего из определенного уровня существенности - предельного значения ошибки, не влияющей на экономические решения пользователей бухгалтерской отчетности [6, с. 4].

     Оценка  деятельности персонала по обработке  первичной документации и формированию журнала бухгалтерских записей является наиболее ответственной и трудоемкой частью планирования и проведения аудиторской проверки. Если аудитор дает высокую оценку организации, дисциплине, четкости работы персонала бухгалтерии по работе с документами и отражению их содержания при вводе учетной информации в АСБУ, т.е. определяет внутрисистемный риск как минимальный, он делает вывод, что все дальнейшие контрольные расчеты он может делать на основании данных ЖБЗ, так как он содержит информацию о всех хозяйственных операциях, включая формирование финансовых результатов, начисление и перечисление сумм налогов. После того как аудитор получает достаточные основания считать достоверной информацию ЖБЗ в части отражения всех хозяйственных операций, он приступает к проверке расчета финансовых результатов, начисляемых сумм налогов и правильности заполнения отчетных форм.

     Если  аудитор дает низкую оценку работе АСБУ и СВК, то процесс анализа  содержания ЖБЗ существенно усложняется, поскольку потребуется анализ первичных документов тем больших объемов, чем выше оценка рисков, обусловленных функционированием АСБУ и СВК.

     ЖБЗ является результатом работы бухгалтеров - операторов различных участков учета. Анализ деятельности персонала по обработке первичных документов и формированию ЖБЗ удобнее проводить по отдельным участкам учета. Каждый участок учета характеризуют следующие элементы.

     1. Состав обрабатываемых первичных  документов.

     2. Структура рабочей базы данных, отражающая специфику объектов  учета.

     3. Состав учитываемых хозяйственных операций.

     4. Состав синтетических и аналитических  бухгалтерских счетов.

     5. Преобразование хозяйственных операций  в бухгалтерские записи.

     6. Формы регистров, отражающих количественно  - суммовой учет.

     7. Регистры, отражающие аналитический  и синтетический учет.

     Состав  обрабатываемых первичных документов может быть проанализирован, если в  ЖБЗ есть раздел "Первичный документ" или инструкция оператору содержит перечень и описание таких документов. Если база данных АСБУ и инструкции не содержат информации об обрабатываемых первичных документах, то аудитор вынужден использовать подшивки первичных документов, проводить опрос исполнителей о технологии работы с документами.

     Вероятность той или иной ошибки зависит от особенностей обрабатываемого документа, методики формирования корреспонденции счетов и организации контроля ввода данных с первичных документов. Ошибки в оформлении документа в основном могут возникнуть, если первичный документ формируется и остается в самой бухгалтерии, так как в этом случае функции исполнения и контроля совмещены.

     Часто первичные документы формируются  в других подразделениях экономического субъекта в электронном виде, и  этого достаточно для появления  соответствующих записей в ЖБЗ. Окончательная печать и оформление таких документов необходимыми подписями могут откладываться на неопределенный срок, что также увеличивает вероятность появления ошибки в оформлении документа.

     Если  документ поступает в бухгалтерию  извне от другой организации, то вероятность  его неправильного оформления практически равна нулю. По каждому участку учета следует составить таблицу первичных документов, на основании которых учитываются хозяйственные операции, и проанализировать особенности их возникновения .

     Таким образом, обеспечение доступа аудитора к базе данных, формируемой в АСБУ, особенно доступа к ЖБЗ, открывает широкие возможности для всестороннего анализа взаимодействия АСБУ и СВК и для проведения аудиторской проверки формирования и исполнения учетной политики. Кроме того, использование базы данных АСБУ в корне меняет технологию работы с информацией [21, с. 31]. 

3.3 Экономическая целесообразность  изменения отдельных  пунктов       учетной политики

     Рассмотрим  целесообразность и оценим влияние  изменений некоторых пунктов  учетной политики для анализируемого предприятия ЗАО «Химсервис».

     Итак, мы определили, что для объекта  анализа возможны следующие изменения:

     - изменение договорных отношений с целью оптимизации суммы выручки для налогообложения;

• создание различных резервов с целью оптимизации себестоимости продукции;
• изменение метода оценки материальных запасов.

     С 1 января 2005 г. большинство фирм учитывают доходы при налогообложении прибыли по методу начисления. Поэтому всем придется платить налог даже в том случае, если деньги от покупателя не поступили. Однако этого можно избежать, если правильно составить договор с покупателем. Далее рассмотрим как можно составить договор, чтобы не уплачивать налог на прибыль с отгруженных, но не оплаченных товаров.

     По  гл.25 НК РФ фирма может определять выручку для целей налогообложения двумя методами:

• кассовым методом;
• методом начисления.

     При кассовом методе прибыль возникает  только после поступления денег  от покупателя в оплату проданных  товаров. Расходы уменьшают прибыль  также только после их оплаты (перечисления денег поставщикам, выдачи зарплаты и т.д.). Причем кассовый метод могут использовать только те фирмы, у которых выручка за прошедший год не превысила 2 000 000 руб. (без НДС и налога с продаж) в среднем за каждый квартал. Из-за этих ограничений большинство фирм рассчитывает налог на прибыль методом начисления.

     Если  использовать этот метод, то налогооблагаемый доход возникает после перехода права собственности на товары от продавца к покупателю. Расходы также учитывают независимо от того, оплачены они или нет. Поэтому зачастую фирме нужно платить налог на прибыль с неполученной выручки. Рассмотрим, как этого можно избежать.

     По  общему правилу право собственности  на товары переходит в момент их передачи от продавца к покупателю. Однако в договоре купли-продажи  можно предусмотреть и другой, особый порядок. Для этого в договоре указывают, что товар переходит в собственность покупателя только после того, как он за него заплатит.

     В этой ситуации товар, переданный покупателю, остается в собственности продавца до его оплаты. Поэтому товар не считается реализованным, и продавцу не надо отражать выручку до поступления денег. Таким образом, пока поставщик не получит деньги за товар, платить налог на прибыль ему также не нужно.

     Это условие договора может выглядеть, например, так: «3.4. Право собственности на товар переходит к покупателю после его полной оплаты».

     Если  покупатель оплатил товары частично, то поступившие деньги учитываются  в составе авансов. В договоре можно предусмотреть, что право собственности на товары переходит к покупателю пропорционально полученным деньгам. Например, если продавец получил только 80 процентов денег, то 80 процентов товаров считаются проданными.

     Пока  покупатель не получит право собственности  на товар, он не имеет права им распоряжаться (продавать, отдавать в залог, передавать безвозмездно и т.д.).

     При оформлении договора необходимо также  предусмотреть момент перехода риска  случайной гибели товара от продавца к покупателю. По общему правилу  этот риск переходит одновременно с  правом собственности на товар. Поэтому если товар, переданный покупателю, например, будет украден или сгорит, то убытки несет продавец. Чтобы этого избежать, мы рекомендуем в договоре указать, что до момента оплаты товар передается покупателю на ответственное хранение. В этом случае риск случайной гибели товара переходит к покупателю после того, как он его получит.

     Еще одним плюсом договора с особым порядком перехода права собственности является то, что продавец должен начислить  НДС к уплате в бюджет также  только после поступления денег от покупателей. Это важно для фирм, которые рассчитывают эти налоги методом начисления.

     Если  фирма заключила договор купли-продажи  с особым порядком перехода права  собственности, то товары, переданные покупателю, должны отражаться на счете 45 "Товары отгруженные". В момент передачи товаров в бухгалтерском учете делается проводка:

     Дебет 45 Кредит 41 (43) - отгружены покупателю товары.

     После того как продавец получил деньги за отгруженный товар, он должен отразить выручку от продажи. В учете делаются проводки:

     Дебет 50 (51) Кредит 62  - поступили деньги от покупателя за товар;

     Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена выручка от продажи товаров;

     Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС;

     Дебет 90-2 Кредит 45 - списана стоимость реализованных товаров.

     Покупатель  учитывает полученные товары на забалансовом счете 002 "Товары, принятые на ответственное  хранение" до тех пор, пока они  не будут оплачены. В бухгалтерском  учете покупателя делается запись: