Аудит основных средств

    5. Отследить правильность начисления  амортизации основных средств  для целей бухгалтерского и  налогового учета. Способ начисления  амортизации должен быть закреплен  в учетной политике организации.  Применение выбранного способа  начисления амортизации по группе  однородных объектов производится  в течение всего срока полезного  использования объектов, входящих  в эту группу. Проверка основывается  на данных регистра бухгалтерского  учета по начислению амортизации.  При проверке амортизации, начисленной  в бухгалтерском учете, аудитор  руководствуется учетной политикой  организации и решает ряд задач: 

• осуществление анализа объектов амортизации;
• проверка правильности расчета норм амортизационных отчислений;
• анализ отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений;
• проведение оценки амортизационной политики, осуществляемой субъектом хозяйствования.

    В первую очередь отслеживается состав основных средств, по которым начисляется  амортизация. Затем путем пересчета  норм, установленных при вводе  объекта в эксплуатацию, проверяется  правильность определения норм амортизации  основных средств. Аудитор должен убедиться  в том, что методика расчета норм амортизации соответствует требованиям  ПБУ 6/01 и учетной политике организации.

    6. Проверить порядок оформления  и отражения в учете операций  с основными средствами в рамках  заключенных договоров аренды  и залога, а также операций  по выбытию основных средств,  которое имеет место в случаях  продажи, безвозмездной передачи, списания из-за морального и  физического износа, ликвидации  при авариях или стихийных  бедствиях и иных чрезвычайных  ситуациях, передачи в виде  вклада в уставный капитал  других организаций. Серьезное  внимание должно быть уделено  экспертизе договоров, заключенных  при приобретении права собственности  на объекты капитальных вложений.

    В ходе экспертизы договора подряда аудитор  должен проанализировать условия договоров  в отношении цены, порядка оплаты и выполнения работы с использованием материалов заказчика. Особого внимания заслуживает поступление основных средств по договору дарения, поскольку  при принятии таких объектов к  учету должна документально подтверждаться их рыночная стоимость. При вводе  в эксплуатацию объектов, поступивших  в качестве вклада в уставный капитал, необходимы документы, в которых  оговаривается согласованная между  учредителями (участниками) оценка вклада. В ходе проверки аудитору следует  убедиться в правильности оформления документов, удостоверяющих рыночную стоимость принимаемых к учету  объектов, таких, как экспертные заключения, справки организаций-изготовителей  и др.

    Следует обратить внимание: период получения экспертного документа должен соответствовать дате принятия объекта к учету. Если по договору дарения получено оборудование, не имеющее аналогов, то рыночная стоимость может быть определена только по результатам экспертизы, проведенной независимым оценщиком. При этом нужно проверить копии документов, свидетельствующих об уровне его квалификации и независимости.

    7. Осуществить анализ и обобщение  результатов аудита. Описываемый  этап аудита заключается в  проверке соблюдения установленного  порядка в учетной политике  организации в части проведения  инвентаризации. На основании данных  инвентаризационных описей, сличительных  ведомостей, решений руководства  по результатам инвентаризации  и бухгалтерских справок изучается  своевременность проведения инвентаризации, полнота и правильность отражения  ее в учете. 

    При оценке сохранности и проверке наличия  основных средств аудитор контролирует следующие моменты:

• имеется ли приказ о назначении материально ответственных лиц за сохранность основных средств;
• заключены ли договоры о полной индивидуальной материальной ответственности;
• организована ли материальная ответственность в отношении арендованных основных средств;
• установлены ли в помещениях пожарно-охранные сигнализации;
• имеется ли приказ о назначении постоянно действующей инвентаризационной комиссии;
• закреплен ли в учетной политике план проведения инвентаризаций основных средств;
• проводятся ли инвентаризации основных средств при смене материально ответственного лица.

    В процессе работы аудитор должен сформировать мнение об организации сохранности  основных средств. Основное внимание уделяется  качеству проведения и оформлению результатов  инвентаризаций, для чего проверяется  соблюдение сроков подведения итогов, а также оценивается качество подготовки инвентаризационных описей. Аудитору необходимо изучить решения, принятые по результатам инвентаризации, и проверить правильность их отражения  в учете.

    При этом проверяющему следует убедиться  в соблюдении положений по бухгалтерскому учету, регулирующих порядок и сроки  проведения инвентаризаций. Порядок  проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда осуществить инвентаризацию обязательно. Оценивая достоверность данных о наличии основных средств на дату проверки, аудитор может использовать, например, сверку описей карточек инвентарного учета с имеющимися в картотеке инвентарными карточками. В ходе проверки он может наблюдать за процессом проведения инвентаризации, принимать участие в контрольном осмотре основных средств, изучать, имеются ли в наличии объекты основных средств, пришедшие в негодность и подлежащие списанию, а также длительно не используемое имущество.

    Действия  аудитора по окончании  проверки

    Обнаружив расхождение между фактическим  наличием основных средств и учетными данными, аудитор анализирует причины  отклонений. В результате составляется сличительная ведомость, которая является доказательством присутствия нарушений. Ее данные служат информационной базой  для осуществления последующих  процедур. По итогам инвентаризации аудитор  формирует информацию по собственным, арендованным и находящимся на особом хранении основным средствам. Инвентаризируя здания, сооружения и другую недвижимость, аудитор проверяет наличие документов, подтверждающих право собственности, зарегистрированное в установленном  порядке в соответствующем учреждении юстиции. При инвентаризации производится осмотр объектов по местам хранения и  эксплуатации. Если в ходе проверки выявлены неучтенные объекты, аудитор  должен определить причины, по которым  основные средства не отражены в учете. Непригодные к эксплуатации предметы отражаются в отдельной инвентаризационной описи.

    Аудитору  необходимо убедиться в следующем:

    все отраженные в отчетности основные средства действительно существуют;

    права организации на основные средства не обременены;

    основные  средства отвечают критериям, оговоренным  в положениях по бухгалтерскому учету, оценены и отражены в отчетности в соответствии с учетной политикой;

    приобретенные основные средства отражены в учете  и отчетности в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде.

    Основные  ошибки, выявляемые при аудите основных средств

    Как видно из практики аудиторских проверок, типичными ошибками, выявляемыми  при оценке сохранности и проверке наличия основных средств, являются:

    1) неотражение на забалансовых  счетах стоимости арендованного  имущества, что приводит к недостоверному  формированию информации (справки  о наличии ценностей, учитываемых  на забалансовых счетах);

    2) оприходование некоторых основных средств без наличия свидетельства о регистрации права собственности;

    3) несоблюдение момента перехода  права собственности от продавца  к покупателю, что ведет к недостоверному  отражению основных средств на  счетах учета;

    4) отсутствие документов, характеризующих  техническое состояние основных  средств;

    5) необоснованное списание недостачи  основных средств на расходы  организации. 

    При необходимости (резких и значительных сдвигах, нехарактерных тенденциях в динамике основных средств, недостаточном  раскрытии соответствующих разделов учетной политики и пояснительной  записки и т. д.) после оценки общей  ситуации с основными средствами аудитору следует провести пообъектный  анализ, выявить сущность и причины  вызывающих сомнение событий и их влияние на достоверность отчетности.

    В ходе инвентаризации аудитору необходимо также оценить обеспеченность организаций  основными средствами. Иначе ему  придется выяснять, достаточно ли у  организации таких активов, каковы их техническое состояние и пригодность  для выполнения бизнес-плана по выпуску  продукции и продажам. Результативность инвентаризации повышается при использовании  аналитических процедур пообъектной  оценки состояния активов. Для этого  проверяется соответствие фактического состояния объектов техническим  характеристикам, указанным в паспортах, формулярах и другой технической документации, а также способность объектов выполнять заданные функции с учетом фактического срока службы. Например, в акте обследования здания следует указать состояние его отдельных элементов и конструктивных частей: окон, дверей, кровли, установленного оборудования и т. д. Особое внимание уделяется оценке работоспособности активной части основных средств (машин, оборудования и транспортных средств), уровню их технического обслуживания и реальной загрузки в производственном процессе, для чего проверяющий пользуется внутренней информацией (документами, подтверждающими выполненный ремонт, отработанное время и др.). 
На основании технической документации и данных инвентарных карточек аудитору нужно количественно оценить состояние отдельных объектов основных средств (или их групп), используя традиционные коэффициенты износа по времени использования актива и по величине начисленной амортизации, а также показатель среднего возраста основных средств. В результате анализа аудитор может обоснованно охарактеризовать наличие и качество основных средств организации.

      Обнаруженные  ошибки и нарушения аудитор анализирует  в соответствии с требованиями Федерального стандарта аудиторской деятельности «Существенность в аудите». Существенность ошибок оценивается количественно (обнаруженные ошибки сравниваются с  уровнем существенности, установленным  на стадии планирования) и качественно (в этом случае аудитор руководствуется  собственным практическим опытом и  знаниями).

        Exposed in the process of audit of the fixed assets of error have influence on authenticity financial results and accounting control, as result in distortion of sum of the accrued depreciation in a book-keeping and tax account. On results realization of procedures of the detailed verification of operations on motion of the fixed assets a public accountant can give an estimation the depreciation policy of organization. By the chosen registration policy organization acquires possibility to have influence on forming charges, arrived, tax bases on an income tax and tax on property through the methods of charging amortization. The choice of method depends on aims and strategy of financially-economic activity of organization. If the purpose of organization is maintenance of stable level of profitability and moderate level of accumulation of depreciation decrees, the linear method of extra charge depreciation answers these requirements. When organization prefers considerable growth of level of profitability or accumulation of large financial resources for the update of financial base, then it fastens one of nonlinear methods of extra charge depreciation in a registration policy. In the process of audit of the fixed assets checking must combine the elements of financial and administrative (vnutriproizvodstvennogo) analysis. In conclusion of tedious work a public accountant forms the package of workings documents, makes a public accountant report and presents it the leader of verification jointly with a working document. ( Handbook of International Auditing, Assurance and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006.)

    (Выявленные в процессе аудита основных средств ошибки оказывают влияние на достоверность финансовых результатов и бухгалтерской отчетности, поскольку приводят к искажению суммы начисленной амортизации в бухгалтерском и налоговом учете.

    По  результатам осуществления процедур детальной проверки операций по движению основных средств аудитор может  дать оценку амортизационной политике организации. С помощью выбранной  учетной политики организация приобретает  возможность оказывать влияние  на формирование расходов, прибыли, налоговых  баз по налогу на прибыль и налогу на имущество через способы начисления амортизации. Выбор способа зависит  от целей и стратегии финансово-хозяйственной  деятельности организации. Если целью  организации является поддержание  стабильного уровня рентабельности и умеренного уровня накопления амортизационных  отчислений, то линейный способ начисления амортизации отвечает этим требованиям. Когда же организация предпочитает значительный рост уровня рентабельности или аккумулирование крупных  финансовых ресурсов для обновления материальной базы, тогда она закрепляет в учетной политике один из нелинейных способов начисления амортизации.

    В процессе аудита основных средств проверяющий  должен сочетать элементы финансового  и управленческого (внутрипроизводственного) анализа. В заключение кропотливой  работы аудитор формирует пакет  рабочих документов, составляет аудиторский  отчет и представляет его руководителю проверки совместно с рабочей  документацией).

     1.2. План и программа  аудиторской проверки