• момент перехода права собственности на обмениваемое имущество;
• сумму оценки приходуемых ценностей;
• характер и сумму оценки операций по обмену товаров для целей налогообложения.

     Товары, поступившие от поставщиков и  оприходованные на склад, право собственности, на которые до установленного договором  или законом момента остаются у организации-поставщика.

     Следовательно, передача товаров по договору мены до получения от поставщика причитающегося по сделке имущества должна отражаться записями по дебету на стоимость товаров по учетным ценам.

     С другой стороны, при получении товаров  от поставщика до передачи соответствующего имущества в обмен, их поступление  и оприходование на склад отражается на забалансовых счетах. После передачи организации-поставщику обмениваемых товаров полученные ценности приходуются на баланс, то есть списываются со счета записью по кредиту.

     Согласно  пункту 6.3 ПБУ, величина поступления  и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

     При невозможности установить стоимость  товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской  задолженности определяется стоимостью товаров, переданных или подлежащих передаче организацией".

     Стоимость товаров, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичных товаров.

     ПБУ рассматривает выручку от осуществления  меновых сделок как одну из составляющих доходов организации от обычных видов деятельности и, следовательно, трактует мену для целей бухгалтерского учета как продажу, то есть хозяйственную операцию, предполагающую получение финансового результата (прибыли или убытка).

     Согласно  пункту 6.3. ПБУ величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

     Фактически  это означает, что приобретая какие-либо активы по договору мены, мы должны приходовать это имущество по ценам, за которые мы обычно покупаем или можем купить его на рынке соответствующих товаров за деньги.

     Итак, для целей бухгалтерского учета  в общем случае цена реализации передаваемых в обмен товаров и цена приобретения товаров, получаемых по договору мены, предполагаются равными. Разница между рыночной стоимостью переданного имущества (работ, услуг) и рыночной стоимостью имущества (работ, услуг), полученного взамен, включается в состав внереализационных доходов или расходов по строкам 120 или 130 формы №2 «Отчета о прибылях и убытках».

     Пункт 6.3 ПБУ в качестве критериев исчисления цены операции мены для целей оценки ее в бухгалтерском учете называет:

• цену получаемых товаров, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет их стоимость (или стоимость аналогичных товаров);
• цену, по которой организация в сравнимых обстоятельствах обычно определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров);
• цену, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретается аналогичная продукция (товары).

     Таким образом, бухгалтерские нормативные  документы вообще не соотносят оценку меновой операции с суммой фактически установленной сторонами цены сделки.

     Налоговое законодательство, прежде всего, исходит из фактической цены договора, изначально предполагая ее соответствие уровню рыночных цен.

     Поэтому указанная сторонами цена договора и служит для целей налогообложения  основой расчета суммы оборота  по реализации обмениваемых товаров  и, соответственно, финансового результата, учитываемого при расчете налогооблагаемой прибыли организации, осуществляющей меновую сделку.

     Следовательно, установление через учетную политику соответствия сумм оценки меновых операций, принимаемой для целей бухгалтерского учета, их цене, указываемой в договорах мены в соответствии с требованиями статьи 40 НК РФ, позволит значительно упростить учет, так как бухгалтерские обороты по продаже в этом случае будут совпадать с облагаемыми налогом на добавленную стоимость величинами оборотов по реализации обмениваемых товаров.

 
 
 
 
 
 
 
 
---
 
 
 
 
 
 
 
 

Оформление  хозяйственных операций при обмене готовой  продукции на сырье  и материалы по договору мены

 

а) предприятие (готовая продукция)

 
 
 

б) предприятие (сырье)

 

3. Налоговое окружение рассматриваемых операций по договору мены

3.1 Налог на добавленную стоимость

     В соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ при  реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям налоговая  база по НДС определяется как стоимость  указанных товаров (работ, услуг), исчисленная  исходя их цен, определяемых в порядке предусмотренном ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них налога и налога с продаж.

     Пунктом 2 ст. 172 НК РФ предусмотрено, что при  использовании организацией собственного имущества в расчетах за приобретенные ею товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные организацией при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством РФ), переданного в счет их оплаты.

       Следовательно, при осуществлении товарообменной операции организация имеет право принять к вычету сумму НДС по таким приобретенным товарам (работам, услугам), исчисленную исходя из фактической себестоимости переданных активов.

       Согласно п.1 ст. 170 НК РФ суммы  НДС, предъявленные организации  при приобретении товаров (работ,  услуг), не включаются в расходы,  принимаемые к вычету при исчислении  налога на прибыль организаций, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.

     В связи с тем что п. 2 ст. 170 не предусмотрено включение в состав расходов, принимаемых к вычету при  исчислении налога на прибыль, разницы  между суммой НДС, исчисленной исходя из балансовой стоимости передаваемого имущества, и суммой НДС, предъявленной поставщиком материальных ценностей, в оплату за которое передается данное имущество, то, по мнению автора, указанная разница в состав расходов для целей налогообложения прибыли не включается. Признание данной разницы в составе расходов для целей налогообложения прибыли гл. 25 НК РФ также не предусмотрено.

     Следовательно, в бухгалтерском и налоговом  учете часть суммы НДС по такому имуществу, не подлежащую вычету, организация, может включить в состав внереализационных расходов.

       НДС начисляется в тот день, когда обе стороны товарообменной сделки полностью выполнили свои обязательства по договору. И здесь не имеет значения, как организация определяет налоговую базу по НДС – «по отгрузке» или «по оплате». Ведь при бартере товар считается реализованным и оплаченным в тот момент, когда участники сделки передадут друг другу обмениваемое имущество, если иное не указано в договоре. «Входной» НДС принимают к вычету также лишь после того, как выполнены все обязательства по договору.