Учетная политика по налогу на прибыль

 
В учетной политике также нужно  разобраться с амортизацией имущества, которое уже было в употреблении.

 
Если компания использует линейный метод начисления амортизации, возникают  два возможных варианта определения  ее нормы:

- по основным средствам,  бывшим в употреблении, норма  амортизации определяется с учетом  срока эксплуатации имущества  предыдущими собственниками;

- по основным средствам,  бывшим в употреблении, норма  амортизации определяется без  учета срока эксплуатации имущества  предыдущими собственниками. 

 

Формирование  резервов 

 

НК РФ предоставляет налогоплательщикам возможность регулировать сумму  исчисляемого налога на прибыль организаций  с помощью создания резервов. Формируя резерв, организация увеличивает  в текущем отчетном или налоговом  периоде величину своих налоговых  расходов, тем самым перенося уплату части налога на прибыль на будущее.

 
Номинальная величина налоговых платежей остается неизменной, меняются лишь сроки  уплаты налога на прибыль организаций: они передвигаются на следующие  отчетные периоды. При этом экономический  интерес для налогоплательщика  представляет эффект уменьшения покупательной  способности денег с течением времени. Дело в том, что покупательная  способность одной и той же суммы денег в предыдущий момент времени, как правило, больше, чем  в последующий, поэтому чем позже организация перечисляет свои средства в виде налогов в бюджет, тем меньше она несет реальных финансовых потерь.

 
Таких резервов в налоговом учете  несколько:

- по сомнительным долгам;

- по гарантийному ремонту;

- по ремонту основных  средств;

- на оплату отпусков  и вознаграждений;

- предстоящих расходов, направляемых  на цели, обеспечивающие социальную  защиту инвалидов.

 
У всех "налоговых" резервов есть несколько общих черт.

 
Во-первых, возможность создания резервов является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

 
Во-вторых, правом формировать указанные  резервы наделены только предприятия, использующие для расчета налога на прибыль организаций метод  начисления.

 
В-третьих, если компания приняла решение  о создании резерва, весь порядок  его формирования необходимо утвердить  в учетной политике для целей  налогообложения.

 
В-четвертых, чтобы избежать проблем  с расчетом разнообразных временных  разниц, целесообразно создавать резерв одновременно и в бухгалтерском, и в налоговом учете по правилам налогового законодательства, т.к. конкретного порядка формирования резервов в бухгалтерском учете нет. 

 

Метод списания на расходы выбывших ценных бумаг 

 

При реализации или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик имеет право самостоятельно выбрать  один из трех методов списания на расходы  в целях налогообложения стоимости  выбывших ценных бумаг:

- по стоимости первых  по времени приобретений (ФИФО);

- по стоимости единицы.

 
Выбранный метод закрепляется в  налоговой учетной политике (п. 9 ст. 280 НК РФ).

 
Эти методы относятся к ценным бумагам, как обращающимся, так и не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг.

 
Однако необходимо обратить внимание на следующее. Во-первых, метод списания в налоговые расходы стоимости  выбывших ценных бумаг по стоимости  единицы можно применять, только если организация может точно  идентифицировать реализуемые ценные бумаги:

- или они обладают индивидуально-определенными  признаками;

- или система учета  и условия сделки позволяют  организации установить, какие конкретно  из имеющихся у нее ценных  бумаг реализуются, и она может  определить стоимость именно  этих ценных бумаг.

 
Во-вторых, метод ФИФО можно применять  только в отношении аналогичных  ценных бумаг, т.е. сопоставимых по виду, условиям обращения и виду дохода. Другими словами, к ним применима  одна рыночная котировка (средневзвешенная цена бумаг).

 
Средневзвешенной считается цена одной ценной бумаги определенного  эмитента, вида, категории (или типа), определяемая как частное от деления  общей суммы всех сделок с указанной  ценной бумагой, совершенных через  организатора торговли за определенный период времени, на общее количество ценных бумаг по указанным сделкам.

 
Это приводит к тому, что при совершении операций с ценными бумагами налогоплательщик может выбрать метод ФИФО, только если у него имеются не менее двух ценных бумаг одного эмитента, одного вида и одной категории.

 
Для определения рыночной цены акции  у налогоплательщика есть два  пути:

- рассчитать ее самостоятельно;

- пригласить оценщика.

 
Если организация выбирает путь самостоятельной оценки, используемый метод должен быть закреплен в  учетной политике налогоплательщика. Но метод должен быть не любой, а  предусмотренный законодательством  Российской Федерации.

 
По нашему мнению, несмотря на предоставленную  свободу выбора, организациям все  же стоит использовать метод оценки по стоимости чистых активов эмитента, приходящихся на одну соответствующую  акцию. Этот метод оценки наиболее простой. Другой метод - на основе прогноза будущих  доходов предприятия-эмитента - намного  сложнее. И квалифицированно применить  его налогоплательщику без привлечения  специалиста-оценщика будет весьма затруднительно. 

 

Метод признания  расходов в виде процентов по кредитам и займам 

 

Выбор в данном случае предоставлен налогоплательщику положениями  ст. 269 НК РФ.

 
Вариантов признания расходов два.

 
Во-первых, расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству  любого вида при условии, что их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. Если организация перешла на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, за отчетный период принимается не квартал, а месяц.

 
Под долговыми обязательствами, выданными  на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в  той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах и под аналогичные обеспечения. В свою очередь, существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале (или месяце) на сопоставимых условиях.

 
Поскольку критерии сопоставимости, перечисленные  в ст. 269 НК РФ, неконкретны, при формировании налоговой учетной политики целесообразно  самостоятельно устанавливать четкие границы по каждому из перечисленных  критериев. Например, исходя из принципа существенности в размере 5%. Минфин России в Письме от 27.08.2004 N 03-03-01-04/1/20 предупреждает налогоплательщиков: если они не установят в своей  налоговой учетной политике критерии сопоставимости долговых обязательств, им не удастся аргументированно доказать, что те или иные долговые обязательства являются сопоставимыми.

 
Во-вторых, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается  равной ставке рефинансирования Банка  России, увеличенной в 1,1 раза, - при  оформлении долгового обязательства  в рублях, и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

 
Под ставкой рефинансирования Банка  России понимается:

- в отношении долговых  обязательств, не содержащих условие  об изменении процентной ставки  в течение всего срока действия  долгового обязательства, - ставка  рефинансирования Банка России, действовавшая на дату привлечения  денежных средств;

- в отношении прочих  долговых обязательств - ставка рефинансирования  Банка России, действующая на  дату признания расходов в  виде процентов. 

 

Порядок исчисления налога на прибыль и авансовых  платежей 

 

Налогоплательщик, уплачивающий налог на прибыль, имеет право  выбрать один из двух вариантов уплаты авансовых платежей по налогу в течение  налогового периода.

 
Первый вариант заключается в  том, что по итогам каждого отчетного  или налогового периода исчисляется  сумма авансового платежа, исходя из ставки налога на прибыль и суммы  прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с  начала налогового периода до окончания  отчетного или налогового периода. В течение же отчетного периода  налогоплательщики исчисляют сумму  ежемесячного авансового платежа в  порядке ст. 286 НК РФ.

 
Второй вариант предполагает, что  ежемесячные авансовые платежи  будут уплачиваться исходя из фактически полученной прибыли. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей должно производиться  налогоплательщиком исходя из ставки налога на прибыль и суммы фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим  итогом с начала налогового периода  до окончания соответствующего месяца. При этом сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей.

 
Перейти на второй способ уплаты авансовых  платежей можно только после уведомления  об этом налоговой инспекции не позднее 31 декабря года, предшествующего  налоговому периоду, в котором будет  происходить переход на данную систему  уплаты авансовых платежей. 

 

Распределение прибыли  между обособленными подразделениями  

 

Выбор у налогоплательщика  в отношении уплаты налога на прибыль  по месту нахождения обособленных подразделений  предоставлен положениями ст. 288 НК РФ.

 
Во-первых, если налогоплательщик имеет  несколько обособленных подразделений  на территории одного субъекта РФ, распределение  прибыли по каждому из этих подразделений  он может и не производить. В этом случае организация должна самостоятельно выбрать обособленное подразделение, через которое будет производиться  уплата налога в бюджет этого субъекта РФ.

 
Сумма налога, подлежащая уплате в региональный бюджет, формируется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории этого  субъекта РФ.

 
Во-вторых, налог по месту нахождения обособленного подразделения исчисляется  из доли прибыли, приходящейся на это  подразделение. Доля определяется как  средняя арифметическая величина удельного  веса среднесписочной численности  работников (или расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества  этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (или расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по организации.

 
Налогоплательщику следует сделать  выбор: будет он применять показатель среднесписочной численности или  показатель расходов на оплату труда. При этом выбранный показатель должен быть неизменным в течение всего  налогового периода. 

 

Учет расходов на приобретение прав на земельные  участки 

 

Если компания приобретает  земельный участок, находящийся  в государственной или муниципальной  собственности, на котором находятся  здания, строения, сооружения или который  приобретается для целей капитального строительства объектов основных средств, ей нужно соблюдать требования ст. 264.1 НК РФ.

 
Для того чтобы расходы на приобретение участка признавались в порядке, установленном ст. 264.1 НК РФ, договор  на приобретение земельного участка  должен быть заключен в период с 1 января 2007 по 31 декабря 2011 г. (п. 5 ст. 5 Федерального закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации").

 
Для списания сумм затрат на приобретение земельного участка в налоговые  расходы законодатели предложили два  варианта.

 
Во-первых, сумма расходов может  признаваться налогоплательщиком равномерно в течение периода, установленного им самостоятельно, однако не может  быть менее пяти лет. Если же земельный  участок приобретается на условиях рассрочки с периодом пять лет  и более, расходы признаются равномерно в течение срока, предусмотренного договором.

 
Во-вторых, сумма расходов может  признаваться организацией постепенно. В каждом отчетном или налоговом  периоде организация может включать в расходы сумму, не превышающую 30% налоговой базы по налогу на прибыль  прошлого налогового периода, до полного  признания всей суммы. При расчете налоговая база прошлого налогового периода должна браться без учета суммы расходов на приобретение прав на земельные участки за тот период.  

 

Учетная политика по НДС 

 

Глава 21 НК РФ не дает налогоплательщикам столько же возможностей для выбора вариантов учетной политики, как  гл. 25. Тем не менее они есть. Кроме того, налогоплательщикам необходимо задуматься о порядке ведения раздельного учета, если у них есть операции, не облагаемые НДС. 

 

Порядок ведения  раздельного учета 

 

Для налоговой политики в  части уплаты НДС этот вопрос является главным. 

 

Раздельный учет активов 

 

В ст. 170 НК РФ имеется механизм расчета пропорции для возмещения сумм входного НДС, который относится  одновременно как к облагаемым, так  и к не облагаемым налогом операциям.