В дальнейшем финансовая система России эволюционировала в направлении, противоположном  процессу общемирового развития. От налогов  она перешла к административным методам изъятия прибыли предприятий  и перераспределения финансовых ресурсов через бюджет страны, что  привело страну, в конце концов, к кризису.

    После распада СССР в конце прошлого века в наследство России досталась  тотальная государственная собственность  практически на все средства производства (исключая, разве что, колхозную собственность  в сельском хозяйстве, да и то с  большой натяжкой) и соответствующие  производственные отношения. Проводя  в ускоренном темпе приватизацию, меняя и подстраивая по ходу производственные отношения, мы буквально ворвались  в рынок. Российское Правительство, не имея собственного рыночного опыта, все преобразования делало по чужим  рыночным экономическим лекалам, руководствуясь в основном наработками сторонних специалистов по товарно-рыночным вопросам. Времени на более или менее глубокомысленный анализ нюансов столь разноплановых рыночных экономических факторов и процессов не было⁶.

    1.2. Этапы реформирования налоговой системы

    Реформирование  налоговой системы и налогового законодательства в России началось с принятия Закона РФ от 27.12.1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» и других нормативных актов, регулирующих порядок взимания конкретных налогов. Для этих законодательных актов характерна практическая невозможность их прямого непосредственного применения. Их реализация требовала принятия налоговым ведомством подзаконных актов – инструкций, разъясняющих порядок начисления и уплаты налогов. Число инструктивных документов, регулирующих взаимоотношения между налогоплательщиком и налоговым органом, доходило до тысячи. Нормы о налогообложении содержались в многочисленных актах, принятых в самые разные годы и отличающихся по своей юридической силе и отраслевой принадлежности. Дальнейшее развитие российского налогового законодательства происходило по пути всевозрастающего объема нормативных правовых актов⁷.

    Другой  особенностью отечественного налогового законодательства середины 90-х годов  прошлого века можно назвать его  «сверхдинамизм» и постоянную изменчивость. Так, в каждый налоговый закон изменения и дополнения вносились в среднем по 2 раза в год, а в инструкцию по конкретному налогу – 4-5 раз в год.

    Поспешная кодификация как наиболее предпочтительная форма совершенствования законодательства, обеспечивающая комплексное решение  проблем налогообложения, стала неизбежной и привела к созданию четкой и стройной системы взаимосвязанных нормативно-правовых актов различного уровня, содержащих нормы, регулирующие отношения в сфере налогообложения. Эти нормативные акты и представляют собой современную систему российского законодательства.

    Переход к рыночной экономике в России сопровождался глубоким социально-экономическим  кризисом, который выявил следующие  недостатки налоговой системы:

1. высокое налоговое бремя подрывало возможности даже простого воспроизводства у добросовестных налогоплательщиков и способствовало формированию масштабного «теневого» сектора в экономике России;
2. сложность и противоречивость налоговой системы создавали условия для построения разного рода схем «ухода» от налогов;
3. многочисленные адресные льготы и ненадежные формы расчетов фактически означали индивидуальное налогообложение;
4. преобладание в структуре налоговых платежей косвенных налогов неблагоприятно влияло на финансовые показатели предприятий⁸.

 Указанные недостатки во многом обусловлены тем, что в  течение первого этапа экономических  реформ органы власти рассматривали  налоги только как средство формирования доходной части бюджета, т.е. делали упор на их фискальную функцию.

    Первые  серьезные усилия по изменению налоговой  системы были предприняты в 1996 г. и в связи с обсуждением  в Государственной Думе Налогового кодекса. Однако он во многом консервировал  существовавшие в то время недостатки налоговой системы и в силу этого был отвергнут. Для первого  этапа реформы налоговой системы  характерным являлось также расхождение  между декларируемым намерением снизить налоговое бремя и  упростить налоговую систему и реальными шагами в противоположном направлении.

    Вторая  попытка была предпринята в 1998 г. и связана с обсуждением антикризисной  программы правительства, которая  декларировала уменьшение налогового бремени предприятий и перенос  его на население. Некоторые предложения  программы были реализованы: введен налог с продаж, отменена большая  часть льгот по НДС, принят единый налог на вмененный доход. Однако ситуация не улучшилась, сохранились  высокие налоговые ставки и многочисленные налоговые льготы. Кроме того, для  периода 1991-1999 гг. (первый этап реформирования налоговой системы) была характерна существенная концентрация полномочий по использованию налоговых инструментов регулирования экономики на региональном уровне. Региональные власти имели  право предоставлять льготы не только по региональным, но и по некоторым  федеральным регулирующим налогам  в пределах сумм, зачисляемых в  их бюджеты.

    Налоговое регулирование осуществлялось с  помощью дифференцированных налоговых  ставок и льгот, инвестиционного  налогового кредита в целях сглаживания  негативного влияния реформ на отрасли  региональной экономики и социальной сферы, стимулирования развития приоритетных отраслей экономики, сокращения дифференциации между муниципальными образованиями. Наиболее активно регионы использовали налог на прибыль и на имущество  предприятий⁹.

    Налог на прибыль является федеральным  регулирующим налогом. На первом этапе  региональные власти могли изменить ставку налога на прибыль, зачисляемого в региональный бюджет, в диапазоне  от 0 до 19%. Налог на имущество предприятий  - региональный налог; федеральным законодательством для него установлена предельная ставка 2%. Широкое использование налоговых льгот приводило к существенному снижению поступлений в бюджеты на всех уровнях. Потери консолидированного бюджета в 2000 году в связи с предоставлением льгот составили более 200 млрд. руб.

    В целом эффективность использования  налоговых инструментов как на федеральном, так и на региональном уровнях  оказалась невысокой всего из-за недостаточной научной проработки вопросов формирования и реализации налоговой политики, отсутствия научно обоснованной стратегии развития экономики  России в целом и ее регионов, распыления налоговых льгот между  многочисленными их получателями.

    Второй  этап реформирования налоговой системы  в России начался с 1 января 1999 г. с введения в действие Первой части  налогового кодекса РФ. На сегодняшнее  время в часть I НК РФ включены разделы, представленные в таблице 1¹⁰:

Таблица 1. Разделы Налогового кодекса, отражающие структуру налоговой системы  РФ

    Позже, с 1 января 2001 г., начали действовать  основные направления налоговой  системы – часть II НК РФ. В нее  были включены разделы о федеральных налогах, региональных и местных налогах и о специальных налоговых режимах.

    Структура российской налоговой системы по своим основным параметрам соответствует  налоговым системам развитых стран, в которых основным источником налоговых  доходов прямо и косвенно является заработная плата. В условиях крайне низких доходов большей части  населения такая конструкция  налоговой системы неспособна обеспечить финансирование бюджетной сферы  даже по минимальным стандартам.

    Решение бюджетных проблем правительство  ищет в сокращении бюджетных расходов, прежде всего за счет статей, так  или иначе связанных с удовлетворением  базовых потребностей человека в  образовании, здравоохранении, жилищных услугах. Низкие доходы препятствуют замещению  бюджетных расходов частными, что  приводит к дальнейшей деградации социальной сферы.

    Поэтому переход к единой ставке налога на доходы физических лиц, равной 13%, является недостаточно обоснованным. Это направление налоговой реформы получило широкую известность и ее декларируемая цель состоит в создании условий для легализации «теневого» бизнеса. По мнению ряда авторов, следует согласиться с тем, что в предшествующий период верхняя ставка подоходного налога (30%) была достаточно высока, что практически при полном отсутствии контроля со стороны государства за доходами и расходами граждан способствовало формированию широкого «теневого» сектора¹¹.

    Однако  это только один из фактов, стимулирующих  его возникновение, и не самый  значимый. Исследования показывают, что  «теневой» сектор широко представлен  во всех отраслях экономики: в сельском хозяйстве и промышленности, в  малом и крупном бизнесе. Основная масса его доходов формируется  в топливно-энергетическом комплексе. Парадокс состоит в том, что именно здесь у государства широкие  возможности контроля. Большинство  экономистов сходятся во мнении, что главной задачей является восстановление государственного контроля над топливно-энергетическим комплексом, с тем, чтобы доходы от природных ресурсов использовались для восстановления экономики и социальной сферы. В этом случае удастся ослабить налоговое бремя на другие отрасли и сектора экономики, что автоматически приведет к снижению в них доли «теневого» сектора¹².

    Если  оценивать результаты второго этапа  реформирования налоговой системы, можно отметить ряд недостатков:

    1. Отмена прогрессивного налогообложения доходов физических лиц усилило дифференциацию доходов населения России.

    2. Сокращение налогового бремени предприятий происходит в основном за счет региональных и местных бюджетов, что снижает заинтересованность территориальных органов власти в укреплении собственной финансовой базы.

    3. Упразднение льгот для инвесторов по налогу на прибыль приводит фактически к росту налоговой нагрузки на предприятия, активно занимающиеся обновлением основных фондов.

    4. За годы реформ произошло углубление различий между регионами, результатами рыночных реформ смогли воспользоваться только немногочисленные сырьевые регионы. Социально-экономические различия между регионами доходят до 10 раз, тогда как в развитых странах – 2-4 раза. Это создает условия для роста сепаратистских настроений, угрожающих целостности государства¹³.

    Первый  этап становления налоговой системы  в России проходил в условиях преобладающей  тенденции децентрализации государства. В результате на региональном уровне сконцентрированы большие полномочия по вопросам налоговой политики, которые  использовались недостаточно эффективно.

    Второй  этап совпадал с тенденцией централизации, что привело к снижению налогового бремени за счет региональных и местных  налогов. Результатом явился рост зависимости  территориальных бюджетов от трансфертов  со стороны федерального бюджета. В  качестве положительного аспекта такой  ситуации следует отметить появление  больших возможностей у федерального центра по сглаживанию резкой территориальной  дифференциации, а в качестве отрицательного – снижение интереса территорий к  улучшению собственной доходной базы и рост иждивенческих настроений.

    Итак, роль налогов в современной экономической системе очень велика. Налоги не только являются основой доходной части государственного бюджета. Налоговая система сегодня выступает как один из основных инструментов регулирования экономики и социальной сферы, поскольку с ее помощью государство может оказывать влияние на распределение национального дохода. В России роль налогообложения как инструмента экономической политики в последние годы существенно возросла, что связано с развитием налоговой системы.