Развитие и проблематика налога на добавленную стоимость в Российской Федерации

     Если  плательщик выпускает и реализует  товары, которые облагаются по разным ставкам, то следует вести учет реализации товаров и сумм НДС по ним раздельно  в разрезе применяемых ставок и указывать в расчетных документах суммы НДС по видам товаров в зависимости от применяемых ставок. Иными словами, обязательным условием дифференцированного применения ставок является ведение предприятием раздельного учета реализации товаров (работ, услуг) и сумм налога по ним в разрезе утвержденных ставок. Если же раздельный учет не обеспечен, то применяется максимальная ставка – 18 %.

     Ставке 10%, которую принято называть общей, соответствует так называемая расчетная  ставка 9, 09%, а общей ставке 18% - расчетная  ставка 15, 25%.

     Расчетная ставка связана с общей ставкой следующим соотношением:

     Рс ₌ ,

где     Рс – расчетная ставка НДС,

     Ос  – общая ставка НДС. 

6. Налоговые вычеты по НДС 

     Налоговые вычеты по НДС – это сумма налога, которую предъявил вам к оплате поставщик товаров (работ, услуг) и на которую уменьшается исчисленная к уплате в бюджет сумма налога.

     В соответствии со ст. 171 НК РФ подлежат вычету:

      1) суммы НДС, которые поставщики предъявили фирме, по приобретенным у них товарам (работам, услугам). При этом под термином "товары» понимается любое имущество (например, собственно товары, а также материалы, основные средства, нематериальные активы, объекты незавершенного строительств и т.п.);

     2) суммы НДС, которые фирма заплатила на таможне при ввозе товаров  на территорию России;

     3) суммы НДС, которые фирма-продавец заплатила в бюджет по реализованным товарам (работам, услугам), если покупатель впоследствии возвратил эти товары или отказался от выполненных работ (оказанных услуг); 

     4) суммы НДС, уплаченные в бюджет с ранее полученной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) после того, как они были отгружены покупателю или если договор был расторгнут, а предоплата ему возращена;

     5) суммы НДС, предъявленные подрядными организациями при проведении им капитального строительства сборки и монтажа основных средств;

     6) суммы НДС, предъявленные поставщиками по товарам (работам, услугам), приобретенным фирмой для выполнения строительно-монтажных работ; 

     7) суммы НДС, начисленные при выполнении строительно-монтажных работ для собственных нужд организации;

     8) суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки и представительским расходам; 

     9) суммы НДС, уплаченные в бюджет налоговыми агентами;

     10) суммы НДС, уплаченные организацией по экспортным операциям, на которые отсутствовали подтверждающие документы, после того как данные документы были представлены в налоговую инспекцию;

     11) суммы НДС по имуществу, полученному в качестве вклада в уставный капитал, восстановленные акционером (участником), который это имущество внес;

     12) суммы НДС по авансу, перечисленному продавцу товаров (работ, услуг).

      НДС к вычету можно принять только в том случае, если выполняются  следующие условия (ст. 172 НК РФ):

     1) товары (работы, услуги) приобретены для осуществления производственной деятельности, для перепродажи и иных операций, облагаемых НДС;

     2) налог фактически уплачен таможенным органам при ввозе товаров на таможенную территорию РФ;

     3) товары, работы, услуги, имущественные права приняты на учет;

     4) в наличии правильно оформленный счет-фактура;

     5) по основным средствам, в том числе оборудованию к установке, и (или) нематериальным активам вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию РФ, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, в том числе оборудования к установке, и (или) нематериальных активов;

     6) выделена отдельной строкой сумма НДС в расчетных и первичных учетных документах;

     7) объекты недвижимости зарегистрированы в Едином государственном реестре прав на недвижимость и сделок с ним.

     В соответствии с п. 2 ст. 172 НК РФ налогоплательщик не имеет права принять НДС, предъявленный  ему поставщиком к вычету в  случае:

     - если приобретенные (ввезенные) товары (работы, услуги) используются для операций по производству и/или реализации товаров (работ, услуг) не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

     - если местом реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик не признается территория Российской Федерации;

     - если налогоплательщик осуществляет операции, не признаваемые реализацией согласно п.2 ст.146 НК РФ.

     Кроме того, покупатель не имеет права  принять НДС, предъявленный ему  поставщиком к вычету  в том  случае, если данный покупатель не является плательщиком НДС, либо освобожден от выполнения обязанностей налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость согласно ст.145 НК РФ. В этом случае сумма НДС также учитывается в стоимости товаров (работ, услуг).

     В то же время, согласно Определению ВАС  РФ от 11.02.2008 №1358/08 если поставщик товаров (работ, услуг) предъявил налогоплательщику счет-фактуру с выделенной суммой НДС по операции, не облагаемой НДС согласно ст.149 НК РФ - налогоплательщик имеет право принять к вычету данную сумму налога.  
 

7. Льготы по уплате налога на добавленную стоимость 

     Организации и индивидуальные предприниматели  могут быть освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных  с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров, работ, услуг (без учета налога и налога с продаж) не превысила в совокупности один миллион рублей.

     Так, под выручкой следует понимать все  доходы налогоплательщика, связанные  с расчетами за реализованные  товары (работы, услуги). Соответственно суммы, указанные в ст. 162 НК РФ, будут учитываться при определении права на освобождение. Новая редакция ст. 145 также устранила споры о размере выручки (ранее - налоговой базы) за три предыдущих месяца - в совокупности один миллион рублей. Данное правило связано с продлением права на освобождение и возможными неблагоприятными последствиями для налогоплательщика.  Единственным исключением, в отношении которого не применяется освобождение, является обязанность, возникающая в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Российской Федерации, подлежащих налогообложению в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ. Все остальные операции (п. 2 и п. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ) подпадают под освобождение.

     Освобождение  от исполнения обязанностей налогоплательщика производится по письменному заявлению налогоплательщика, подаваемому в налоговый орган по месту его учета вместе с документами, подтверждающими право на освобождение. Такими документами вполне может являться и налоговая декларация по НДС за предыдущие периоды, а также выписки из книги продаж за три предыдущих календарных месяца или первичные документы бухгалтерского учета, из которых можно рассчитать размер выручки за три предыдущих календарных месяца. Заявление с соответствующими документами подается в налоговый орган не позднее 20-го числа, начиная с которого налогоплательщик претендует на освобождение.

     Форма заявления на освобождение утверждается МНС РФ. В течение 10 дней, считая со дня представления документов (заявления и документов о размере выручки), налоговые органы проводят их проверку и выносят решение: о наличии права на освобождение, об отсутствии права на освобождение, о продлении срока освобождения или об отказе в продлении срока освобождения. Освобождение организаций и индивидуальных предпринимателей от исполнения обязанностей налогоплательщика при выполнении ими условий, указанных выше, производится на срок, равный двенадцати последовательным календарным месяцам.

     По  истечении указанного срока организации  и индивидуальные предприниматели, в отношении которых было принято решение об освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика, должны представить в налоговый орган новое заявление на освобождение и документы, подтверждающие, что сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без налога и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превысила одного миллиона рублей. Данное правило является вторым условием применения освобождения.

     Начиная с месяца освобождения, налоговый орган будет проверять размер выручки за каждый квартал (за каждые три последовательных месяца) с целью установления факта непревышения одного миллиона рублей. Из данной нормы следует, что один миллион не будет поровну делиться на все три месяца, вся выручка может быть получена и только в одном месяце. Кроме того, правило о размере выручки должно срабатывать в каждом квартале, в противном случае налогоплательщик лишается права на освобождение и у него наступают неблагоприятные последствия, описанные ниже.

     Если  внутри 12-месячного срока освобождения за какой-либо квартал (трех последовательных месяцев) выручка превысит один миллион  рублей, то налогоплательщик лишается права на освобождение, начиная с первого числа месяца, в котором произошло превышение (например, январь - 500 тыс. руб., февраль - 500 тыс. руб., март - 20 рублей, то есть с 1 марта). Последствием лишения права на освобождение является возникновение обязанности налогоплательщика с первого числа месяца, в котором право на освобождение исчезло, до окончания срока освобождения исчислить и уплатить налог по общим основаниям (то есть с применением права на вычет "входящего" НДС).

       Налогоплательщику целесообразно  самостоятельно переходить на  обычную систему налогообложения,  если в каком-то из кварталов  ограничение по выручке было превышено. Налогоплательщику не выгодно будет продолжать пользоваться освобождением, зная, что за последующие девять месяцев ему придется восстанавливать налог (не имея источника такого восстановления). Законодатель говорит о восстановлении налога как о неблагоприятном для налогоплательщика последствии только в отношении единственного месяца, то есть месяца, в котором было превышение размера выручки, как бы предполагая, что в последующих месяцах налогоплательщик уже не пользуется освобождением.

     В период действия налогового освобождения налогоплательщик не вправе предъявлять  к вычету суммы "входящего" налога, они должны относиться на соответствующий  источник (за счет источника приобретения товаров, с "входящим" налогом). О судьбе "входящего" НДС по приобретаемым освобожденным налогоплательщиком основным средствам законодатель говорит в п. 6 ст. 170 НК РФ, что такой налог относится на увеличение стоимости основного средства.

     В случае непредставления налогоплательщиком документов, указанных в пункте 4 настоящей статьи либо представления документов, содержащих недостоверные сведения, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пени. Представляется, что сам по себе факт неподачи самого заявления на продление права на освобождение не должен нести каких-либо неблагоприятных для налогоплательщика последствий. Неподача заявления лишает налогоплательщика права воспользоваться освобождением в данном месяце, но не лишает его права обратиться с таким заявлением в следующем месяце. Основанием для таких последствий могут явиться только два условия в совокупности:

     1) непредставление документов, подтверждающих, что сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без налога и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превысила одного миллиона рублей;

     2) превышение предела выручки фактически  имело место быть. В случае, если  такое превышение было, то, начиная с первого числа месяца, в котором произошло такое превышение, сумма налога восстанавливается с начислением пени и штрафа.

     Трудно  себе предположить, что налогоплательщик, допустивший превышение предела  выручки, будет нарушать закон и продолжит пользоваться освобождением. Скорее всего, именно эту ситуацию и имел в виду законодатель, защищая себя от бездействия недобросовестных налогоплательщиков. Но налоговый орган может подойти к толкованию данной нормы и с формальной стороны, применяя ответственность только лишь за сам факт непредставления документов, не обращая внимания на материальную составляющую поведения налогоплательщика (выручка не превысила предела, но документы в налоговый орган не представлены).