Налоговые проверки. Порядок Проведения камеральных и выездных налоговых проверок

1. Налоговые проверки. Порядок Проведения камеральных и выездных налоговых проверок.

       Налоговый  контроль  осуществляется  в  разном  порядке, временном режиме, различными органами, имеет неодинаковый объем охвата и т.д. В научной и учебной литературе выделяют несколько форм, методов и видов налогового контроля. Между тем в части первой НК РФ (ст. 87) говорится лишь о видах налоговых проверок — камеральных и выездных. Классификацию налогового контроля по видам можно осуществлять по различным основаниям:

• в зависимости от времени проведения;
• по проверяемому объекту;
• по характеру контрольных мероприятий;
• исходя из метода проверки документов;
• по месту проведения;
• с учетом источников данных;
• в зависимости от субъектов налогового контроля;
• в  зависимости  от  обязательности  контрольных  мероприятий;
• по периодичности проведения.

    Результативность  контрольных действий во многом определяется именно правильным сочетанием названных видов налогового контроля. Это позволяет с наименьшими усилиями достигать наилучших результатов при осуществлении налогового контроля. Проведение некоторых из перечисленных видов проверок регламентируется ведомственными нормативными правовыми актами.

     В зависимости от времени проведения налогового контроля выделяются предварительный, текущий и последующий контроль. Предварительный контроль предшествует совершению проверяемых операций, поэтому позволяет предупредить нарушение налогового законодательства и выявить еще на стадии прогнозов и планов дополнительные ресурсы, пресечь попытки нерационального использования средств. За рубежом превентивный контроль широко используется налоговыми органами с целью селекции совокупности налогоплательщиков на тех, которые имеют невысокую вероятность риска налоговых нарушений, и тех, которые могут  иметь их с высокой степенью вероятности.

   Текущий налоговый контроль сводится к оперативной работе налоговых органов и представляет собой проверку, проводимую в отчетном периоде для оценки правильности отражения различных операций и достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности, представляемых плательщиками.

    Последующий контроль  сводится к проверке финансово-хозяйственных операций за истекший период на основе анализа отчетов и балансов, а также путем проверок и ревизий непосредственно на  месте. Этот контроль осуществляется прежде всего методом документальной проверки, который характеризуется углубленным изучением финансово-хозяйственной

-1-

деятельности плательщика и позволяет вскрыть имеющиеся недостатки. Например, камеральные проверки осуществляются только в форме последующего контроля, поскольку они проводятся на основе деклараций и документов, представленных плательщиком.

       По проверяемому объекту выделяются комплексный и тематический налоговый контроль. Комплексный — это проверка, которая охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления всех установленных НК РФ налогов, в отношении которых у плательщика имеются соответствующие обязанности.

       Тематический контроль охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления отдельных видов налогов.

       По характеру контрольных мероприятий налоговый контроль подразделяется на плановый и внеплановый (внезапный). Плановый подчинен определенному планированию, а внеплановый осуществляется в случае внезапно возникшей необходимости. Налоговые органы ничем не ограничены в части осуществления внезапного  контроля.  Однако,  преобладающим  следует  признать плановый контроль.

       Исходя из метода проверки документов налоговый контроль подразделяется на сплошной и выборочный. Сплошной основывается на проверке всех документов и записей в регистрах бухгалтерского учета, а выборочный предусматривает проверку части первичных документов. Однако если выборочной проверкой устанавливаются серьезные нарушения налогового законодательства или злоупотребления, то инспекторам предписывается на данном участке  деятельности  налогоплательщика  провести  проверку сплошную.

       По месту проведения налоговый контроль подразделяется на камеральный и выездной. Камеральными называются проверки, проводимые по месту нахождения налогового органа, а выездными — проверки с выездом к месту нахождения налогоплательщика. Более результативными являются выездные проверки, поскольку позволяют налоговому органу использовать разнообразные методы контрольной деятельности и, соответственно, получить больше информации о деятельности налогоплательщика. К сожалению, такой контроль не может быть преобладающим, поскольку нало-говые органы по понятным объективным причинам не имеют возможности одновременно проверить значительное число состоящих на учете налогоплательщиков. Напротив, камеральный контроль позволяет с наименьшими затратами проверить большое число налогоплательщиков на основе представленных ими предусмотренных документов.

       С учетом источников данных налоговый контроль бывает документальным и фактическим. Документальный основан на изучении данных о проверяемом объекте, содержащихся в первичных документах, при помощи формальной, логической и арифметической проверки документов, юридической оценки операций, отраженных в документах, встречных проверок, оценки правильности отражения данных первичного учета в бухгалтерских проводках, экономического анализа. Документальный

-2-

налоговый контроль должен дополняться фактическим контролем — путем проведения различ- ного рода инвентаризаций, обследований, осмотров, обмеров, пересчетов, взвешиваний, лабораторных анализов, экспертиз и др.

       В зависимости от субъектов налоговый контроль подразделяется на контроль: налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, финансовых органов, контроль иных контролирующих и правоохранительных органов. Возможен также и внутренний налоговый контроль, осуществляемый руководителем организации-налогоплательщика. Его цели — правильное ведение финансовых документов; своевременное и правильное заполнение всех регистров налоговой отчетности, деклараций и промежуточных налоговых расчетов, книг покупок и продаж для расчетов НДС, справок по авансовым платежам налога на прибыль и т.п.

        В зависимости от обязательности контрольных мероприятий налоговый контроль подразделяется на обязательный и необязательный (инициативный, факультативный). Строго говоря, контроль не является обязательным; налоговые органы вправе не проверять плательщика сколь угодно долго. Но в отдельных случаях он обязателен. Например, при снятии предпринимателя с налогового учета в случае прекращения деятельности налоговый орган  обязан проверить наличие у налогоплательщика декларации за отчетный период и уплату налога; в обязательном порядке проводятся также камеральная и выездная проверки при снятии с учета организации в связи с ее ликвидацией, закрытием филиала (представительства) или прекращением права собственности на недвижимость.

        По периодичности проведения различаются первоначальный и повторный контроль. Первоначальный проводят в отношении конкретного налогоплательщика впервые за год. Повторный — в случае, если в течение календарного года осуществляется две и более выездные проверки по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным плательщиком за один и тот же период.

       Следует иметь в виду, что законодательство ограничивает налоговые органы в праве осуществления повторных выездных проверок. Их проведение запрещается, за исключением случаев, когда проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за налоговым органом, проводившим проверку.                                                                Камеральная налоговая проверка. Она проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных плательщиком, а также других документов о его деятельности, имеющихся у налогового органа.

       Камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями. Срок ее проведения составляет 3 месяца со дня представления декларации, и проводится она без какого-либо специального решения руководителя налогового органа.

       Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в декларации

 (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в

-3-

представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных плательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа и полученным им в ходе контроля, об этом сообщается плательщику с требованием представить в течение 5 дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок. Иными словами, законодательство нацелено на выявление всех обстоятельств, повлекших внесение ошибочных сведений в  декларации, а также на устранение данных ошибок посредством  согласованных действий плательщика и налогового органа.

        Налоговый кодекс РФ не ограничивает права налогового органа на истребование документов при проведении камеральной проверки только случаями обнаружения ошибок и противоречий в уже представленных плательщиком документах. Законодательство предоставляет налоговому органу право истребовать дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие  правильность  исчисления  и  своевременность  уплаты налогов.

       Представление документов, подтверждающих достоверность данных, внесенных в декларацию (расчет), является правом, но не обязанностью плательщика. Ответственность за непредставление  документов предусмотрена ст. 126 НК РФ. Данная ответственность наступает только за непредставление документов, прямо предусмотренных НК РФ. Направленное налоговым органом требование должно содержать конкретный перечень документов, и исполнение обязанности налогоплательщиком по представлению затребованных документов в налоговый орган возможно при условии наличия у налогоплательщика запрашиваемых документов.

       Налоговый кодекс РФ существенно ограничивает права налоговых  органов  на  истребование первичных  документов.  Здесь сформулировано общее правило, согласно которому при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у плательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено ст. 88 НК РФ или если представление таких документов вместе с декларацией (расчетом) не предусмотрено НК РФ. Одновременно здесь закреплены и исключения  из общего правила. Так, истребование документов допускается в случаях:

• проведения  камеральных  проверок  —  налоговые  органы вправе также истребовать в установленном порядке у плательщиков,  использующих льготы,  документы,  подтверждающие право их на эти льготы;
• подачи  декларации  по  НДС,  в  которой  заявлено  право  на возмещение налога, — налоговый орган вправе истребовать у   плательщика   документы,   подтверждающие   правомерность применения налоговых вычетов;
• проведения камеральной проверки по налогам, связанным с

-4-

использованием природных ресурсов, — налоговые органы вправе помимо «общих» документов, истребовать у плательщика «иные» документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов.

    В НК РФ закреплена  норма, согласно которой лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные плательщиком пояснения и документы. Если после их рассмотрения либо при отсутствии пояснений плательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения налогового законодательства, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки.

      При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать лишь документы, имеющие непосредственное отношение к обнаруженным налоговым органом ошибкам в представленных плательщиком документах. Наличие у налогового органа полномочия действовать властно- обязывающим образом при проведении камеральной проверки  ограничивается целью этой проверки: выяснить обоснованность  (правильность) исчисления и своевременность уплаты налога. Это правило полностью корреспондируется с положениями НК РФ, согласно которым истребуемые у проверяемого плательщика документы представляются в виде заверенных должным образом копий, а в случае их непредставления (отказа) должностное лицо производит их выемку, за строгим исключением тех, которые не имеют отношения к предмету проверки.

       Налоговой проверкой могут быть охвачены только 3 календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

    Выездная налоговая  проверка. Она проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. Если налогоплательщик не может предоставить проверяющим помещение для работы, то выездная проверка будет проводиться в помещении налогового органа.