Налог на добавленную стоимость по проданной продукции

В составе издержек обращения будем выделять следующие элементы:

• затраты на оплату труда, единый социальный налог (ЕСН) – по оптовой торговле;

• отчисления на обязательное пенсионное страхование (ОПС) – по розничной торговле;

• отчисления на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ОПТ);

• амортизация (AM);

•  прочие расходы.

В составе сальдо прочих доходов и расходов (операционных, внереализационных) следует выделить: ЕНВД, налог на имущество (НИ), прочие доходы и расходы.

В свою очередь прочие расходы, учитываемые в составе коммерческих, могут быть как постоянными (РПпост), не зависящими от объемов реализации (коммунальные платежи, арендная плата и т.п.), так и переменными (РПпер), величина которых растет с увеличением объемов реализации (транспортные расходы, расходы на упаковку и т.п.) [19, стр. 231].

В прочих доходах и расходах, учитываемых в составе операционных и внереализационных, как показывает практика, наибольший удельный вес составляют расходы по оплате процентов по заемным средствам, по оплате услуг банка и пр. В большинстве своем они носят переменный характер (зависят от объемов реализации).

Введение показателей отложенных налоговых активов и обязательств обусловлено несоответствием бухгалтерской (по деятельности, находящейся на общем режиме налогообложения) и налогооблагаемой прибыли.

Разница между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью объясняется различными правилами признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете [3, стр. 61].

Данное несоответствие состоит из постоянных и временных разниц. Постоянные разницы – это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов. Временные разницы – это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль в отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или других отчетных периодах. В свою очередь временные разницы в зависимости от влияния на налогооблагаемую прибыль подразделяются на вычитаемые и налогооблагаемые. Вычитаемые временные разницы возникают в тех случаях, когда в отчетном периоде сумма расходов, принимаемая для целей бухгалтерского учета, окажется больше, чем расходы, принятые для налогообложения (бухгалтерская прибыль меньше налоговой). Однако в будущем предполагается, что произойдет обратное и налогооблагаемая прибыль окажется меньше бухгалтерской. Налогооблагаемые разницы возникают тогда, когда для целей налогообложения расходы в отчетном периоде необходимо признать в большей сумме, чем для целей бухгалтерского учета (налогооблагаемая прибыль меньше бухгалтерской). Однако в будущем произойдет обратное, и налогооблагаемая прибыль окажется больше бухгалтерской [4, стр. 90].

Рассмотрим многофакторную модель определения налоговой нагрузки торгового предприятия, находящегося одновременно на двух режимах налогообложения: в виде единого налога на вмененный доход (по розничной торговле) и общей системе налогообложения (по оптовой торговле).

Изначальными, «входными» параметрами предлагаемой модели являются следующие показатели:

1. Выручка (нетто) по оптовой торговле (Вопт).

2. Выручка по розничной торговле (Вроз).

3. Средний размер торговой наценки в оптовой торговле (ТНопт).

4. Средний размер торговой наценки в розничной торговле (ТНроз).

5. Среднесписочная численность персонала (ССЧ).

6. Среднемесячная заработная плата (ЗП).

7. Среднемесячная величина амортизационных отчислений (ам).

8. Остаточная стоимость амортизируемого имущества на начало исследуемого периода (ОС).

2.3 Проблемы высокой налоговой нагрузки

Основным инструментом налогового планирования выступает разработка приказа об учетной политике предприятия для целей налогообложения. Квалифицированная проработка приказа об учетной политике позволит предприятию выбрать оптимальный вариант учета, эффективный с точки зрения режима налогообложения. Значимость данного документа особенно возросла в связи с вступлением в действие главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ. Дело в том, что впервые в системе российского налогообложения законодательно установлена самостоятельная учетная система - учет операций в целях налогообложения. В связи с этим при разработке учетной политики в целях налогообложения необходимо обратить внимание на ряд положений. Таких как выбор метода признания доходов в целях налогообложения, метода начисления амортизации [21, стр. 71].

Налоговый кодекс предоставляет возможность выбора предприятию одного из двух методов признания доходов и расходов для целей налогообложения в отношении налога на прибыль организаций - метод начисления и кассовый метод. Но при этом п. 1 ст. 273 Налогового кодекса РФ установлен критерий - «если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал». Если соблюден данный критерий, то предприятие вправе использовать кассовый метод. При анализе бухгалтерской отчетности установлено, что предприятие не удовлетворяет критерию, установленному п. 1 ст. 273 Налогового кодекса РФ, и не может использовать кассовый метод.

П. 1 ст. 259 Налогового кодекса РФ предоставляет возможность выбора метода начисления амортизации - линейным и нелинейным методом. Предприятием для удобства был выбран линейный метод начисления амортизации. С точки зрения наибольшей эффективности привлекателен нелинейный метод начисления амортизации, так как при его использовании списание стоимости имущества происходит быстрее, чем при использовании линейного метода. Возможность выбора метода начисления амортизации затруднена тем, что выбранный метод амортизации по каждому объекту применяется на протяжении всего срока начисления амортизации. Следовательно, его можно будет применять только для вновь приобретенного или созданного амортизируемого имущества. Хотелось бы обратить особое внимание на положение п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ, в котором указано что не относятся к амортизируемому имуществу объекты со стоимостью менее 40000 рублей. Их стоимость полностью относиться на расходы. Предприятию при приобретении имущества следует рассматривать возможность разбиения этого имущества на отдельные части, для того чтобы иметь возможность списать их стоимость сразу. А по составным частям, стоимость которых свыше 40000 рублей, выбрать нелинейный метод начисления амортизации, который должен быть закреплен в приказе об учетной политике предприятия для целей налогообложения [11, стр. 65].

Также можно снизить налоговую нагрузку с помощью создания резервов предстоящих расходов на ремонт основных средств. В целом, чтобы воспользоваться таким способом экономии, следует научиться распределять резервы равномерно. В НК РФ порядок формирования резервов основных средств установлен ст. 324. В частности, в этой статье сказано: налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в него, ориентируясь на совокупную стоимость основных средств и самостоятельно утвержденные нормативы отчислений. Правда, эти нормативы должны быть указаны в учетной политике организации. В учетной политике также следует определить порядок формирования резерва [9, стр. 42].

Совокупная стоимость основных средств - это сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на их ремонт. Чтобы рассчитать нормативы, налогоплательщик должен определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, исходя из периодичности осуществления ремонта их объекта и его деталей и сметной стоимости указанного ремонта. Сюда входят такие затраты, как стоимость запчастей и расходных материалов, зарплата сотрудников по ремонту, стоимость сторонних услуг и другие расходы. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на него, сложившуюся за последние три года [13,стр. 54].

Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения таких видов ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах они не осуществлялись.

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течении налогового периода списываются на расходы равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода.

Если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва [16,стр.  21].

Если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на такой ремонт, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на такой ремонт, сумма превышения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика [8, стр. 73].

Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, на конец текущего налогового периода остаток этих средств не подлежит включению в состав доходов в целях гл. 25 НК РФ.

Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под их предстоящие ремонты (п. 3 ст. 260 НК РФ).Такая схема подойдет только организациям, применяющим метод начисления. Применяющие кассовый метод резервы не создают (п. 3 ст. 273 НК РФ) [7, стр. 90].

Вообще схема с использованием формирования резервов на ремонт основных средств интересна крупным предприятиям, занимающимся промышленным производством, потому что, если ремонт оборудования является редкостью, налоговая экономия будет совсем незначительной: затраты на ремонт включаются непосредственно в расходы, учитываемые при расчете налоговой базы по налогу на прибыль (ст. 260 НК РФ). Крупным же налогоплательщикам, пожелавшим обратиться к данному методу, хорошо бы параллельно создать резерв для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода.

В обычном случае резервы будут разноситься по всему году равномерно, а по «дорогостоящему» резерву затраты вообще можно будет перенести на следующие налоговые периоды, т.е. доходы, полученные в отчетном налоговом периоде (календарном годе), уменьшаются на будущие суммы фактически не произведенных расходов [10, стр. 32].

Когда резервы уравняются со сметными расходами, оборудование может окончательно сломаться. Тогда сумма резервного фонда отразится в составе внереализационных доходов в целях гл. 25 НК РФ. Причем налогоплательщик еще получит отсрочку, т.к. доходы, которые мы получили выше, облагаются через некоторое время - когда заканчивается период формирования резерва.

Применение мероприятий налогового планирования и оптимизации, как одного из его направлений, требует от организации дополнительной квалификации и серьезного подхода, так как ошибки в ведении налогового учета могут вызвать дополнительные расходы предприятия в виде штрафов и пени.

Также данные мероприятия следует применять в комплексе, потому что не существует одной схемы, которая бы позволила предприятию оптимизировать налоговую нагрузку. Поэтому необходимо руководству предприятия обратить внимание на квалификацию всех специалистов бухгалтерского и экономического отдела, организовав для них и себя в первую очередь курсы повышения квалификации. Как справедливо замечают опытные специалисты, наибольший эффект достигается при комплексе мер, даже самых незначительных, при этом предприятие подвергается минимальному риску применения налоговых санкций со стороны налоговых органов [5, стр. 64].

Формирование налоговой нагрузки необходимо рассматривать как двойственное явление, которое связано c неразрешимым конфликтом между интересами, потребностями и задачами функционирования государства и налогоплательщиков.

О непомерно высоких налогах заявления звучат довольно часто, реже пытаются численно определить тяжесть налогового бремени. В настоящее время наука и официальная статистика не дают оценку налоговой тяжести. Имеются лишь разрозненные показатели, которые в косвенной форме могут давать представления о совокупном налоговом бремени в аграрной сфере. Проведенные нами исследования могут ликвидировать этот пробел.

Однако снижение данного показателя объясняется не погашением сельскохозяйственными предприятиями налоговых долгов за счет собственных денежных средств, а списанием и реструктуризацией кредиторской задолженности перед бюджетом и внебюджетными фондами согласно ФЗ РФ «О финансовом оздоровлении сельхоз товаропроизводителей». Так, например, в 2013 году списано штрафов и пени при подписании соглашения о финансовом оздоровлении на 589,5 миллионов рублей, или в расчете на 1 рубль выручки – 20 копеек. А реструктуризировано – 394 миллиона рублей, в расчете на 1 рубль выручки – 14 копеек, тогда как общая кредиторская задолженность снизилась только на 654 миллиона рублей. Это говорит о том, что если бы не списание и реструктуризация налоговой задолженности, то фактически в аграрной сфере области продолжился рост кредиторской задолженности на сумму 329,5 миллиона. Аналогичная ситуация наблюдалась в регионе и в последующие годы [16, стр. 95].