Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли Их классификация и характеристика

• у налогоплательщика-продавца - на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;
• у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав;

     Дальнейший  перечень доходов представлен в  ст. 250 НК РФ.

2.1.3. Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы

     При определении налоговой базы не учитываются  доходы:

1. в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления;
2. в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;
3. в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером));
4. в виде сумм НДС, подлежащих налоговому вычету у принимающей организации в соответствии с гл. 21 НК РФ при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов. Согласно пп. 3.1 п. 1 ст. 251 НК РФ доход в виде сумм НДС, подлежащих налоговому вычету у принимающей организации в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов, не облагается налогом на прибыль.
5. в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

     Дальнейших  перечень доходов представлен в ст. 251 НК РФ. При определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров), к которым относятся целевые поступления из бюджета и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные вышеуказанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели вышеуказанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

2.2.Расходы  для целей налогообложения  прибыли

2.2.1. Понятие и классификация  расходов

     По  аналогии с доходами расходы также  по-разному классифицируются и учитываются для целей бухгалтерского и налогового учета.

     Расходами для целей бухгалтерского учета в соответствии с ПБУ 10/99 ⁵ признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и возникновение обязательств, приводящих к уменьшению капитала, за исключением уменьшения вкладов по решению участников или собственников имущества. Не признается расходами выбытие активов в связи с приобретением и созданием внеоборотных активов; в связи с вкладом в уставные капиталы других предприятий и приобретением акций и других ценных бумаг не с целью продажи (а для получения процентов); с целью перечисления средств, связанных с благотворительностью, спортивной и культурно-просветительской и другой деятельностью; расходы в связи с договорами комиссии, агентскими договорами и т. п.; в виде авансов, задатка и т. п.; в погашение кредита или займа, полученных организацией.

     Расходы в зависимости от их характера, условий  осуществления и направлений деятельности подразделяются на расходы от обычных видов деятельности и прочие расходы.

     Расходы от обычных видов  деятельности. К ним относятся в зависимости от специфики предприятия те расходы, которые связаны с осуществлением им основной деятельности. Существуют определенные варианты принятия их к учету, и расходы группируются по элементам: материальные затраты; затраты по оплате труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты.

     Прочие  расходы включают в себя:

1. Расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации (аренда); предоставлением за плату прав, возникающих из патента; участием в уставных капиталах других организаций; продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов; оплатой услуг, оказанных кредитной организацией; процентами, уплаченными организацией за предоставление ей в пользование денежных средств; прочие операционные расходы.
2. Внереализационные расходы: штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; возмещение причиненных организацией убытков; убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; сумма дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, и других долгов, нереальных для взыскания; курсовые разницы; суммы уценки активов; прочие внереализационные расходы.
3. Чрезвычайные расходы — к ним относится ликвидация последствий чрезвычайных обстоятельств в хозяйственной деятельности.

     Расходы для целей налогообложения определяются, классифицируются и отражаются в налоговом учете в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса. С 2002г. расходами признаются обоснованные, документально подтвержденные затраты осуществленные налогоплательщиком в рамках деятельности, направленной на получение дохода. Соответственно обоснованные расходы — это экономически оправданные расходы, которые выражены в денежной оценке, а документально подтвержденные — это расходы, подтвержденные документами в соответствии с законодательством — как бухгалтерским, так и налоговым. На практике у налогоплательщиков и налоговых органов часто возникают проблемы с трактовкой содержания «экономически оправданных расходов».

     Расходы в целом подразделяются на расходы, связанные с производством и  реализацией, и внереализационные расходы. Затраты, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на:

•   изготовление, производство, хранение и доставку товаров, выполнение работ, оказание услуг, приобретение и реализацию товаров, работ, услуг и имущественных прав;
•    содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии;
•   освоение природных ресурсов;
•   научные исследования и опытно-конструкторские разработки;
•   обязательное и добровольное страхование;
•   прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

     Расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются по экономическим элементам на следующие основные группы: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы. Такая группировка является существенной новацией и в значительной степени отличается от положений по бухгалтерскому учету.

     Особенности определения расходов банков, страховых  организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций потребительской  кооперации, профессиональных участников рынка ценных бумаг и иностранных  организаций устанавливаются с  учетом положений ст. ст. 291, 292, 294, 296, 297, 299, 300, 307, 308, 309 и 310 НК РФ. Если отдельные затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

     Внереализационные расходы включают в себя следующие основные группы расходов:

1. на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества;
2. в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе по ценным бумагам, вне зависимости от характера предоставления кредита или займа (как текущего, так и инвестиционного). Данные проценты регулируются для целей налогообложения;
3. на организацию выпуска ценных бумаг и на их обслуживание;
4. в виде отрицательной курсовой разницы;
5. на формирование резервов по сомнительным долгам (у налогоплательщиков, работающих по методу начисления);
6. на оплату услуг банков;
7. по операциям с тарой;
8. штрафы, пени, санкции за нарушение договорных обязательств;
9. прочие внереализационные расходы.

       Следует отметить, что в настоящее время более 20 видов расходов регулируется для целей налогообложения прибыли. Это означает, что определенные виды расходов, осуществленные налогоплательщиком, учитываются при исчислении налоговой базы не в полном объеме и относятся в суммах, превышающих установленные нормы, за счет чистой прибыли, образующейся по правилам налогового учета.

       Налоговым кодексом отдельно  установлен перечень расходов, не учитываемых  при налогообложении прибыли (по аналогии с непризнанием расходов по бухгалтерскому учету): сверхнормативные расходы; суммы выплачиваемых дивидендов   и аналогичных доходов; пени, штрафы и иные санкции, перечисляемые в бюджет расходы по приобретению и созданию амортизируемого имущества; убытки по объектам обслуживающих производств; стоимость имущества, безвозмездно переданного в виде добровольных членских взносов; стоимость имущества, переданного в рамках целевого финансирования, и т. д.; расходы на любые виды вознаграждений, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров; премии, выплачиваемые за счет средств специального назначения и целевых поступлений; материальная помощь на приобретение или строительство жилья; различные надбавки к пенсиям, к отпускам, оплата проезда на работу и обратно транспортом общего пользования, оплата путевок на лечение, экскурсии и путешествий и другие расходы. Причем в отличие от рассмотренных выше доходов список этих расходов открыт, т. е. при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются и иные расходы, не соответствующие критериям, предъявляемым Налоговым кодексом РФ.

     Наибольшие  изменения произошли с 1 января 2002 г. в порядке определения расходов, связанных с исчислением амортизационных  отчислений. В соответствии с НК РФ амортизируемое имущество распределяется по 10 амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, и для цел налогообложения прибыли амортизация начисляется линейным или нелинейным методом с возможностью использования в определенных случаях ускорения амортизации (ст. 259 НК, с. 1-3), но в порядке, существенно отличающемся правил бухгалтерского учета.

2.2.2 Расходы, связанные  с реализацией

     По  экономическому содержанию расходы, связанные  с производством и реализацией  делятся на следующие группы:

• материальные расходы.

     В соответствии со ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика:

     1) на приобретение сырья и (или)  материалов, используемых в производстве  товаров (выполнении работ, оказании  услуг) и (или) образующих их  основу либо являющихся необходимым  компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

     2) на приобретение материалов, используемых  для упаковки и иной подготовки  произведенных и (или) реализуемых  товаров (включая предпродажную  подготовку); на другие производственные  и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели);

     3) на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного  оборудования, специальной одежды  и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере его ввода в эксплуатацию.

     4) на приобретение комплектующих  изделий, подвергающихся монтажу,  и (или) полуфабрикатов, подвергающихся  дополнительной обработке у налогоплательщика;

     5) на приобретение топлива, воды  и энергии всех видов, расходуемых  на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии;