Если  некоторые затраты с равным основанием могут быть отнесены одновременно к  нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к  какой именно группе он отнесет такие  затраты.

     В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ все расходы, которые связаны с производством и (или) реализацией, подразделяются на четыре вида:

• материальные расходы;
• расходы на оплату труда;
• суммы начисленной амортизации;
• прочие расходы.

     Расходы, связанные с производством и  реализацией текущего месяца, в соответствии группируются по экономическому содержанию, по элементам затрат и подразделяются на прямые и косвенные.

     Прямые  расходы признаются в данном отчетном (налоговом) периоде в части, относящейся  к реализованным товарам, работам, услугам.

     Косвенные расходы в полном объеме относятся  на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода.

     Налогоплательщик  самостоятельно определяет в учетной  политике перечень прямых расходов.

     В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, согласно п. 1 ст. 265 НК РФ включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам, в частности относятся: проценты по кредитам и займам, услуги банка, судебные расходы и т. д. К внереализационным расходам приравниваются убытки, которые понесла организация.

     Более подробная характеристика доходов  и расходов для целей налогообложения  прибыли  будет рассмотрена в  следующей главе. 
 
 

Глава 2. Доходы и расходы  для целей налогообложения  прибыли

2.1. Понятие и классификация  доходов

     В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом  признается экономическая выгода в  денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности  ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

     Следует особо отметить, что для целей  налогообложения прибыли на предприятиях организуется налоговый учет в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ, который во многом отличается от требований положений по бухгалтерскому учету. Поэтому необходимо четко различать понятие и состав доходов, используемых в целях ведения бухгалтерского учета и в целях налогообложения.

     Доходы  организаций в  соответствии с бухгалтерским  учетом определяются с 1 января 2000 г. и по настоящее время в соответствии с ПБУ 9/99. Доходами признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов и погашения обязательств, которое приводит к увеличению капитала, за исключением вкладов участников или собственников имущества. Не могут признаваться доходами поступления от других юридических и физических лиц: суммы акцизов, НДС, таможенных сборов и платежей; поступления по договорам комиссии, по агентским и иным аналогичным договорам; поступления в порядке предварительной оплаты и авансы в счет оплаты продукции, работ и услуг; суммы задатка и залога; суммы, поступающие в погашение кредита и займа, предоставляемых заемщику.

     Доходы  подразделяются на доходы от обычных  видов деятельности и прочие доходы. Доходами от обычных видов деятельности признается выручка от продажи продукции, товаров; поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг с учетом специфики деятельности предприятия и формы оплаты. Следует отметить, что в налоговом законодательстве нет понятия «продажа», а есть термин «реализация», который излагается по принципу исключения (ст. 39 НК РФ).

     Прочие  доходы включают в себя: поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации; предоставлением за плату прав и других объектов интеллектуальной собственности; поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, включая проценты и иные доходы по ценным бумагам; поступления от продажи основных средств и иных активов; проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.

     Внереализационные доходы включают: штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения; поступления в возмещение причиненных организации убытков; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; сумма кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности; курсовые разницы; сумма дооценки активов; прочие доходы.

     Прочими доходами также являются: поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств; стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению" и дальнейшему использованию активов, и т. п.

     Доходы  для целей налогообложения  с 2002 г. подразделяются на:

• доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, поименованные в ст. 249 НК РФ.

     Само  понятие реализации товаров, работ  либо услуг организацией или индивидуальным предпринимателем дано в ст. 39 НК РФ. Оно подразумевает соответственно передачу на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, - и на безвозмездной основе;

• внереализационные доходы, виды которых перечислены в ст.250 НК РФ.

     При определении доходов из них исключаются  суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав) (НДС, акцизы).

     Полученные  безвозмездно имущество (работы, услуги) или имущественные права также  относятся к доходам организации-получателя.

2.1.1. Доходы от реализации

     В соответствии со ст. 249 НК РФ доходом от реализации для целей налогообложения прибыли признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

     Выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами

     за  реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются в соответствии со ст. ст. 271 или 273 НК РФ.

     При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

     По  доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в  случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или устанавливается косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

     По  производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации вышеуказанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по вышеприведенным работам (услугам).

     Обычно  датой получения дохода от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

2.1.2. Внереализационные  доходы

     В соответствии со ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы:

1. от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации;
2. в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Банком России на дату перехода права собственности на иностранную валюту;
3. в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;
4. от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном ст. 249 НК РФ;
5. от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном ст. 249 НК РФ;
6. Следует обратить внимание, что не только при поступлении на безвозмездной основе товаров, производстве работ, оказании услуг, но и при безвозмездном пользовании имущественными правами возникает вышеназванный вид доходов. Так, в договоре безвозмездного пользования имуществом ссудополучатель должен начислить для целей налогообложения доход в сумме "сэкономленной" арендной платы по договору, которая должна включаться, по мнению налоговых органов, в налоговую базу по налогу на прибыль и НДС⁴.
7. в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитываемого в порядке, предусмотренном ст. 278 НК РФ;
8. в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде.

       В соответствии с п. 1 ст. 54 НК  РФ при обнаружении организацией  ошибок (искажений) в исчислении  налоговой базы, относящихся к  прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде она производит перерасчет налоговых обязательств за период совершения ошибки. Это относится и к выявленным в текущем периоде доходам прошлых лет. В случае невозможности определения конкретного периода организация корректирует налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения). При обнаружении дохода прошлых лет налогоплательщик обязан скорректировать налоговую базу соответствующего периода и подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за этот период в порядке, определенном ст. 81 НК РФ. Он должен также доплатить налог, рассчитать и уплатить пени. Если он успеет сделать все это до назначения налоговой проверки, штраф не будет начислен (п. 4 ст. 81 НК РФ). В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, выявленный доход прошлых лет рассматривается в качестве постоянной разницы.

     В отчете о прибылях и убытках сумма  доплаты налога на прибыль в связи с обнаружением дохода прошлых лет должна быть отражена по отдельной строке (после показателя текущего налога на прибыль) (Письмо Минфина России от 23.08.2004 N 07-05-14/219);

1. в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России.

     Положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств;

2. в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных

     прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.