Акцизы налогооблажения

Впервые в России акцизы были введены в 1992 году (Законом „Об акцизах“ от 06.12.1991 г. №1993-1) с началом новой налоговой реформы. В 1992 г. доля всех акцизов в доходах федерального бюджета составляла около 3%.

Вместе  с налогом на добавленную  стоимость (НДС) они  заменили налог с  оборота на отдельные  виды товаров. При  этом российские акцизы ориентировались  не столько на международную  практику и опыт акцизного  налогообложения, сколько на предыдущую практику налога с оборота. Главными критериями для отнесения тех или иных групп товаров к подакцизным, были сравнительно высокие ставки налога с оборота в предыдущие годы.

Поэтому к числу подакцизных, помимо традиционных товаров, были отнесены: ковры и хрусталь, икра и рыбные деликатесы, шоколад и автомобильные  шины, меховые изделия, одежда из натуральной  кожи (ст.1 указанного Закона). Достаточно быстро такой подход показал свою нецелесообразность и в последующие годы список подакцизных товаров менялся только в сторону сокращения. С 1993 г. из перечня подакцизных товаров исключены икра, шоколад, изделия из фарфора, но введены акцизы на импортные товары. В 1994 г. введены акцизы на бензин, спирт этиловый, покрышки и камеры для шин к легковым автомобилям, ружья охотничьи, яхты и катера (кроме специального назначения).

В первые годы после введения акцизов ввиду высокого темпа роста цен было признано целесообразным применять исключительно адвалорные ставки. Поскольку налоговая составляющая в цене алкогольной продукции была и остается очень высокой, эти ставки должны были применяться к отпускной цене подакцизной продукции, включающей в себя акцизы. Так, согласно приложению №3 к Инструкции Государственной налоговой службы «О порядке исчисления и уплаты акцизов» от 9 декабря 1991 г. №2, отпускная цена на подакцизный товар должна была рассчитываться по следующей формуле (на примере спирта, ставка акциза по которому составляла 90%):

Несмотря  на очевидное неудобство подобной методики расчета, она была выбрана  из психологических  соображений. Из приведенного примера видно, что  если бы ставка акциза исчислялась в  процентах от оптовой  цены, не включающей акциз, она составляла бы не 90%, а 900% (54000 Ч 100% / 6000). Очевидно, что такой  закон не имел бы шансов на прохождение  в парламенте. При  реализованном же подходе утвержденные ставки не превосходили 70 -- 90% при тех же абсолютных значениях акцизов.

Однако  такое решение  породило другие проблемы:

Во-первых, возник очевидный  дисбаланс в акцизном налогообложении  отечественной подакцизной  продукции и аналогичной  продукции, ввозимой в Россию из-за рубежа, поскольку при  тех же налоговых  ставках в отношении  импортируемых товаров  налоговая база определялась как их таможенная стоимость, не включающая акцизов (см. п.9 Приказа  Государственного таможенного  комитета Российской Федерации от 30 января 1993 г. №49 «О применении налога на добавленную  стоимость и акцизов при ввозе товаров в Российскую Федерацию и вывозе с ее территории»).

Даже  при достаточно высоких  таможенных пошлинах и более высокой  стоимости производителя  товары иностранного производства -- главным  образом алкогольные  и табачные -- в  России получали лучшие конкурентные условия  по сравнению с  российскими. При утрате государственной монополии на эти товары и полной открытости российского рынка произошло резкое увеличение их поставок в Россию, что нанесло огромный ущерб российскому производству. Достаточно сказать, что легальное производство ликероводочных изделий в течение нескольких лет сократилось в 3-4 раза (по данным Госкомстата), что привело и к большим бюджетным потерям.[10]

Конечно, такие катастрофические последствия обусловила не только акцизная политика. В значительно  большей степени  сказались такие  факторы как:

- слабый таможенный  контроль и возможность  контрабандного ввоза  в Россию подакцизных  товаров в промышленных  объемах;

- использование схемы  фиктивного экспорта  для освобождения  от НДС и акцизов  (в соответствии  с п.2 ст.3 Закона  об акцизах, Приказа  Государственного  Таможенного Комитета  Российской Федерации  от 30 января 1993 г.  №49 при экспорте  товаров непосредственно  предприятиями -- изготовителями такие  товары освобождаются  от уплаты НДС  и акцизов, а  при экспорте товаров  другими предприятиями  сумма уплаченных  НДС и акцизов  возвращается налоговыми  органами по подтверждению таможенных органов);

- открытость границы  с государствами  СНГ, особенно  в условиях проведения  отдельными государствами  СНГ протекционистской  политики в отношении  экспорта (в том  числе в Россию) и отказа от  ранее согласованных  общих на территории  СНГ правил косвенного  налогообложения;

- слабый контроль  над легальностью  и качеством предлагаемой  на рынке подакцизной  продукции;

- наконец, предоставление  в 1993 году Указом  Президента РФ  эксклюзивных налоговых  льгот отдельным  организациям, выразившееся  в их полном  освобождении от  всех налогов,  сборов и пошлин. В результате этого  решения НФС, общественные  организации инвалидов  и даже русская  православная церковь  (а также многие  другие структуры,  получившие «крышу»  от этих организаций)  стали крупнейшими  в России импортерами  алкогольной продукции  и сигарет. Эти  льготы удалось  отменить с огромным  трудом, а потери  федерального бюджета  за счет неполученных  при ввозе таможенных  пошлин, НДС и акцизов  составили несколько  миллиардов долларов.

Во-вторых, в течение ряда лет отдельные  государства СНГ  не проводили согласованной  политики в отношении  акцизов. Разные государства  СНГ в отношении  одних и тех  же товаров применяли  не только существенно  отличающиеся друг от друга ставки акцизов, но и использовали разные правила определения  налоговой базы.

В-третьих, адвалорные ставки акцизов, с одной стороны, позволяли использовать весьма эффективные  в условиях России способы ухода  от налогообложения, и, с другой стороны, создавали дополнительные трудности для  производителей подакцизной  продукции в плане  ее улучшения и  совершенствования.

Федеральным законом от 7 марта 1996 г. N 23-ФЗ в Закон „Об акцизах“ были внесены значительные изменения. Законом было определено, что вводятся акцизы - косвенные налоги, включаемые в цену товара (продукции). [3]

Акцизами  облагались следующие  группы товары (продукция): алкогольная продукция, табачные изделия, ювелирные  изделия, нефть, включая  стабилизированный  газовый конденсат, бензин автомобильный, легковые автомобили, а также отдельные  виды минерального сырья.

Многие  из перечисленных  проблем отпали при  замене адвалорных ставок акцизов специфическими в начале 1997 года. В результате удалось перевести на единый режим налогообложение импорта и внутреннего производства аналогичных подакцизных товаров. Была ликвидирована возможность ухода от акцизного налогообложения при помощи трансфертного ценообразования.

У производителей появились  дополнительные возможности  для улучшения  своей продукции, ее дизайна и продвижения  ее на рынок. Теперь дополнительные расходы  на подобные улучшения  и рекламу не приводят автоматически к  росту акцизов, хотя могут привести к  увеличению себестоимости  и отпускной цены товаров. Это позволяет  производить более  качественную и, соответственно, более дорогую  продукцию при  неизменных акцизах. Таким образом, доля акцизов в более  качественной продукции  снижается, что можно  рассматривать как  одно из проявлений налоговой политики, направленной на поощрение  роста качества и  потребительских  свойств товаров.

Основательность государственной  политики в акцизном налогообложении  характеризуется  таким примером. В  ходе составления  проекта бюджета-2000 при росте цен  на 19% ставка акцизов  на алкогольную продукцию  была увеличена на 40% (до этого ставка не индексировалась 3 года). Столь резкое увеличение привело  к снижению объемов  легального производства на 9%, и намечавшийся фискальный эффект не был достигнут. Поступление  акцизов в бюджеты  всех уровней возросло только на 7 млрд. руб., а доходы теневого сектора экономики  в этой сфере - на 18 млрд. руб., соответственно снизились доходы бюджета, и выросла  смертность от отравлений.

Акциз по подакцизным товарам  уплачивается по месту  производства таких  товаров, а по алкогольной  продукции, кроме  того, уплачивается по месту ее реализации с акцизных складов, за исключением реализации на акцизные склады других организаций. Акцизы не уплачиваются при вывозе подакцизных  товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории РФ непосредственно  налогоплательщиком - производителем этих товаров. При этом налогоплательщик обязан представить в  налоговый орган  поручительства банка  или банковской гарантии. Этот порядок установлен для того, чтобы  не допустить лжеэкспорта.

Практические  аспекты акцизного  налогообложения

2.1 Обзор российского  законодательства  и практики акцизного  налогообложения  в России

Основным  федеральным законодательным  актом, регулирующим проблемы налогообложения  юридических и  физических лиц является Налоговый кодекс РФ (далее НК РФ). Он устанавливает принципы построения и функционирования стабильной, единой для РФ налоговой системы с правовым механизмом взаимодействия всех ее элементов в рамках единого налогового правового пространства, порядок введения, изменения и отмены федеральных налогов, сборов и пошлин, принципы введения региональных и местных налогов и других обязательных платежей.

В соответствии с Федеральным  законом от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О  введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые  законодательные  акты Российской Федерации  о налогах" глава 22 "Акцизы" Налогового кодекса  Российской Федерации  введена в действие с 1 января 2001 года. [1, 2]

Приказом  Министерства Российской Федерации по налогам  и сборам от 18 декабря 2000 г. N БГ-3-03/440 разработаны  методические рекомендации по применению главы 22 „Акцизы“.

Ставки  акцизов являются едиными, но подразделяются на следующие виды: в процентах к  стоимости; твердые (специфические) - в рублях за единицу  измерения; ставки авансового платежа в форме  приобретения марок  акцизного сбора.

Сумма акциза по подакцизным  товарам (в том  числе при ввозе  на территорию Российской Федерации), в отношении  которых установлены  твердые (специфические) налоговые ставки, исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы.

Сумма акциза по подакцизным  товарам (в том  числе ввозимым на территорию Российской Федерации), в отношении  которых установлены  адвалорные (в процентах) налоговые ставки, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Сумма акциза по подакцизным  товарам (в том  числе ввозимым на территорию Российской Федерации), в отношении  которых установлены  комбинированные  налоговые ставки (состоящие  из твердой (специфической) и адвалорной (в  процентах) налоговых  ставок), исчисляется  как сумма, полученная в результате сложения сумм акциза, исчисленных  как произведение твердой (специфической) налоговой ставки и объема реализованных (переданных, ввозимых) подакцизных  товаров в натуральном  выражении и как  соответствующая  адвалорной (в процентах) налоговой ставке процентная доля стоимости (суммы, полученной в результате сложения таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины) таких товаров.

Объект  налогообложения  акцизами зависит  от вида ставки -- адвалорной и специфической. В первом случае, как для товаров, произведенных на территории России из собственного или из давальческого сырья, так и для произведенных за границей из давальческого сырья, принадлежащего российским предприятиям, -- отпускная цена товаров. При применении адвалорной ставки акцизов к импортным товарам в налогооблагаемую стоимость входят таможенные пошлины и платежи. Во втором случае -- объем реализованной продукции в натуральном выражении.