Учет лизинговых операций

При принятии объекта основных средств к бухгалтерскому учету затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость поступившего лизингового имущества списываются с кредита счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в дебет счета 01 "Основные средства".

В соответствии с п.2 статьи 31 Федерального закона "О лизинге" [1] амортизационные отчисления производит балансодержатель предмета лизинга.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта  к бухгалтерскому учету. Начисление амортизационных отчислений производится до полного погашения стоимости  этого объекта либо списания этого  объекта с бухгалтерского учета (п.21 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного  Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н) [7].

Стороны договора лизинга  имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию  предмета лизинга.

Амортизационные отчисления признаются расходами по обычным  видам деятельности (п.5 Положения  по бухгалтерскому учету "Расходы  организации" ПБУ 10/99, утвержденного  Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н) [8]. Начисленная сумма амортизационных  отчислений в бухгалтерском учете  согласно п.9 Указаний № 15 и Инструкции по применению Плана счетов отражается по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции  с кредитом счета 02 "Амортизация  основных средств".

Начисление причитающихся  лизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету счета 76 "Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства", в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами".

При выкупе лизингового имущества  и переходе его в собственность  лизингополучателя при условии  погашения всей суммы лизинговых платежей, предусмотренных договором  лизинга, на счетах 01 "Основные средства" и 02 "Амортизация основных средств" производится внутренняя запись, связанная  с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств, проводки представлены в таблице  приложения Б.

При рассмотрении отражения  расчетов по договору лизинга в отчетности следует отметить следующее.

Учет обязательств компании - лизингополучателя по уплате лизинговых платежей в течение всего срока  договора осуществляется на счете 76 "Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами".

Поэтому в балансе общую  величину задолженности перед лизингодателем следует отражать по строке "Прочие долгосрочные обязательства" за исключением  суммы той задолженности, которую  необходимо погасить перед лизингодателем в течение ближайших 12 месяцев, начиная  с отчетной даты.

2.2 Учет операций у лизингополучателя,  учет предмета лизинга на балансе  лизингодателя

Если согласно договору лизинга  переданный лизингополучателю предмет  лизинга учитывается на балансе  лизингодателя, лизингополучатель  принимает полученное имущество  на забалансовый учет по счету 001 "Арендованные основные средства".

Предметы лизинга учитываются  на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" в оценке, указанной в лизинговых договорах. По данному забалансовому счету необходимо вести аналитический учет в разрезе лизингодателей и объектов лизингового имущества (по инвентарным номерам лизингодателя).

Рассмотрим на примере  порядок учета и начисления лизингополучателем лизинговых платежей.

Пример

ООО "Трейд" для осуществления производственной деятельности по договору долгосрочного лизинга получило оборудование, стоимость которого, согласно условиям договора, составляет 300.000 руб. (включая НДС 45762,71 руб.). По соглашению сторон оборудование учитывается на балансе у лизингодателя, ежемесячная сумма лизинговых платежей составляет 9.000 руб. (включая НДС 1372,88 руб.). По истечении срока договора оборудование возвращается лизингодателю.

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается  на балансе лизингодателя, то стоимость  лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, учитывается им на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" в оценке указанной в договоре.

В соответствии c Планом счетов бухгалтерского учета [11], начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей за отчетный период может отражаться по кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", в корреспонденции со счетами учета издержек производства (обращения), в рассматриваемом случае - в корреспонденции с дебетом счета 20 "Основное производство".

Для целей налогообложения  прибыли согласно п.10 статьи 264 НК РФ [3] лизинговые платежи относятся  к прочим расходам, связанным с  производством и реализацией.

Сумма налога на добавленную  стоимость по лизинговым платежам отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную  стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Организация имеет право  принять к вычету из бюджета сумму  налога на добавленную стоимость  по лизинговым платежам (пп.1 п.2 ст.171 НК РФ и п.1 ст.172 НК РФ). Списание принятых к вычету сумм НДС отражается в  бухгалтерском учете организации  по дебету счета 68 "Расчеты по налогам  и сборам" в корреспонденции  с кредитом счета 19 "Налог на добавленную  стоимость по приобретенным ценностям".

Согласно п.10 Указаний № 15 [10] возврат лизингового имущества  лизингодателю после окончания  срока договора лизинга отражается списанием с забалансового счета 001 "Арендованные основные средства", проводки представлены в таблице приложения В.

Если договором предусмотрен переход права собственности  на предмет лизинга по истечении  договора, после перечисления последнего взноса (в соответствии с графиком платежей), стоимость предмета лизинга  списывается с забалансового учета по кредиту счета 001 "Арендованные основные средства" по стоимости согласно договору лизинга. Затем стоимость предмета лизинга зачисляется на балансовый учет записью: дебет счета 01 "Основные средства" кредит счета 02 "Амортизация основных средств" - на сумму стоимости предмета лизинга.

При зачислении лизингового  имущества в состав собственных  основных средств необходимо оформить первичные учетные документы  по учету основных средств, рассмотренные  нами выше.

2.3 Учет досрочного выкупа  предмета лизинга

Рассмотрим два варианта учета имущества: на балансе лизингодателя  и лизингополучателя.

Если балансодержателем  предмета лизинга выступает лизингодатель, то лизингополучатель отражает в  бухгалтерском учете только причитающиеся  к уплате лизинговые платежи.

При осуществлении выкупа до истечения срока договора лизинга досрочно начисленные платежи относятся в дебет счета 97 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными кредиторами и дебиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам". Лизинговое имущество ставится на баланс в общей сумме лизинговых платежей без НДС по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств".

Порядок формирования затрат лизингополучателя при досрочном  выкупе претерпевает существенные изменения. По договору лизинга лизингополучатель  относил лизинговый платеж без НДС  на себестоимость с уменьшением  налогооблагаемой базы.

После досрочного выкупа договор  лизинга прекращает свое действие; предмет лизинга должен быть оприходован  в том же порядке, как и при  обычном приобретении имущества, бывшего  в употреблении. Списание затрат по приобретению имущества (выкупной цены) на себестоимость осуществляется путем  начисления амортизации.

В бухгалтерском учете  у лизингополучателя составляются следующие записи (таблица 1).

Таблица 1 - Порядок формирования затрат лизингополучателя при досрочном  выкупе

Наименование операции	Дт	Кт
Приобретен предмет лизинга	08	76
Отражена сумма НДС	19	76
Перечислена выкупная цена	76	51
Имущество переводится в  состав собственных основных средств	01	08
НДС принят к зачету	68	19

При учете лизингового  имущества на балансе лизингополучателя.

Пример

ООО "Трейд" - лизингополучатель, осуществляет досрочный выкуп основного средства, полученного по договору финансового лизинга. Ежемесячный лизинговый платеж согласно договору уплачивался в размере 1.200 руб., в том числе НДС 183,05 руб. Сумма досрочно начисленных платежей составляет 9600 руб., в том числе НДС 1464,41 руб. Учет основного средства ведется на балансе лизингополучателя.

В соответствии с п.1 ст. 19 Закона о лизинге [1] предприятие - лизингополучатель  может осуществлять досрочный выкуп  имущества, полученного по договору финансового лизинга при условии  выплаты всех лизинговых платежей, предусмотренных договором лизинга.

В приведенной таблице  приложения Г хозяйственных операций используются субсчета к бухгалтерскому счету 76: 76 "Арендные обязательства"; 76"Задолженность по лизинговым платежам", к бухгалтерскому счету 02 "Износ  основных средств": 02 "Износ имущества, полученного в лизинг".

Факт перехода права собственности  на объект лизинга в бухгалтерском  учете лизингополучателя отражается внутренними записями по субсчетам: с субсчетов по учету имущества, не являющегося собственностью лизингополучателя, на субсчета по учету имущества, принадлежащего ему на праве собственности. Выкуп имущества по общему правилу прекращает договор лизинга, поэтому воспользоваться возможностью начисления ускоренной амортизации (коэффициент ускорения 3) лизингополучатель не сможет.

В бухгалтерском учете  у лизингополучателя составляются следующие записи (таблица 2).

 

Таблица 2 - Учет лизингового  имущества на балансе лизингополучателя 

Содержание операции	Дебет	Кредит
Имущество переводится в  состав собственных основных средств: Первоначальная стоимость  имущества Накопленная амортизация	01 02	01 02
НДС предъявлен к зачету	68	19

2.4 Учет возвратного лизинга

Как было указано ранее, одной  из разновидностей финансового лизинга  является возвратный лизинг, при котором  продавец имущества (предмета лизинга) одновременно выступает и как  лизингополучатель. Законом о лизинге  предусмотрено, что продавец предмета лизинга может одновременно выступать  в качестве лизингополучателя в  пределах одного лизингового правоотношения.

В соответствии с Инструкцией  по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной  деятельности организации, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н [11], при продаже организацией лизинговой компании введенного в эксплуатацию производственного оборудования (как  объекта основных средств) его продажная  цена отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". В дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", списывается остаточная стоимость проданного оборудования в корреспонденции с кредитом счета 01 "Основные средства".

Рассмотрим конкретный пример.

Пример

Организация А в марте 2009 г. продает лизинговой компании В приобретенное и введенное в эксплуатацию в марте 2009г. производственное оборудование за 1.200.000 руб., в том числе НДС 183050,85 руб. Первоначальная стоимость оборудования составляет 1.016.949,15 руб. В этом же месяце организация А заключает с компанией В договор лизинга, по которому вышеуказанное оборудование передается организации А в лизинг сроком на 10 лет. До момента заключения договора лизинга оборудование оставалось у организации А на ответственном хранении.

В рассматриваемой ситуации фактической передачи оборудования лизинговой компании не происходит, то есть оборудование остается у организации. Следовательно, с момента перехода к лизинговой компании права собственности  на оборудование и до момента подписания акта приемки - передачи оборудования в лизинг находящееся у организации  оборудование должно учитываться согласно Плану счетов на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

При продаже оборудования в учете организации-продавца (организации  А) следовало произвести следующие  записи в таблице приложения Д.

В этом случае для учета  выбытия объектов основных средств, в частности продажи, к счету 01 "Основные средства" открывается  субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится  стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной  амортизации. По окончании процедуры  выбытия остаточная стоимость объекта  списывается со счета 01 "Основные средства" на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

В целях соблюдения единой методологии бухгалтерского учета  доход (убыток), возникающий в результате разницы между продажной ценой  и балансовой стоимостью актива в  момент продажи, отражается на счете 98 "Доходы будущих периодов" (счете 97 "Расходы будущих периодов") в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы". Затем в течение  действия договора лизинга указанная  сумма должна переноситься на счет 91 "Прочие доходы и расходы" с  указанных счетов равными платежами  в соответствующих отчетных периодах.

Пример.

Организация А продала оборудование лизинговой компании В за 80.000 руб. (в том числе НДС - 12.203,39 руб.) и в тот же день заключила договор лизинга этого же оборудования на три года (36 месяцев). Первоначальная стоимость оборудования у продавца составила 100.000 руб. Накопленный износ к моменту продажи составил 40.000 руб.

Данные операции будут  отражаться в учете продавца (потенциального лизингополучателя) следующим образом  в таблице приложения Е.

После того, как продавец лизингового имущества согласно договору лизинга становится лизингополучателем, сумма доходов будущих периодов отражается в составе прочих доходов  ежемесячно равными долями в течение  срока лизинга. Остальные расчеты  по операциям лизинга отражаются в общем порядке, рассмотренном  нами выше в зависимости от того, у кого на балансе учитывается  предмет лизинга.